Spółka z o.o. zajmuje się sprzedażą i serwisem urządzeń elektronicznych. W momencie sprzedaży urządzenia spółka pobiera również opłatę za czynności serwisowe, które zgodnie z umową będą wykonywane przez kwartał lub rok. Proszę o przedstawienie skutków tej operacji w zakresie podatku dochodowego i podatku VAT oraz sposobu jej ujęcia w księgach rachunkowych spółki.
RADA
W podatku dochodowym pobrana z góry opłata za czynności serwisowe będzie zaliczana do przychodów stopniowo, proporcjonalnie do okresu, w którym usługa będzie wykonywana, pod warunkiem iż będzie to faktyczna przedpłata. Jeżeli wpłata stanowić będzie ryczałt za usługi, wówczas stanie się przychodem już w momencie otrzymania.
Obowiązek podatkowy w podatku VAT powstanie jednorazowo w momencie otrzymania wpłaty. Szczegóły wraz z przykładem w uzasadnieniu.
UZASADNIENIE
W trakcie swojej działalności firmy często dokonują przedpłat lub też otrzymują je od swoich kontrahentów. W omawianym zagadnieniu odniesiemy się do drugiej z tych sytuacji, pokazując jej skutki w zakresie podatków oraz sposób ujęcia w księgach rachunkowych.
Otrzymana zapłata na poczet przyszłych świadczeń w świetle ustawy o podatku dochodowym
Za datę powstania przychodu (art. 12 ust. 3a updop) uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:
• wykonano usługę, zbyto prawo majątkowe lub
• wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub
• otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia – w pozostałych przypadkach.
Jednak w sytuacji, w której firma otrzymuje zapłatę „z góry” na poczet usługi, ustawodawca przewidział odmienną regulację. Zgodnie z zapisem art. 12 ust. 4 pkt 1 do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.
Należałoby więc uznać, że przychody z tytułu usług serwisowych powstawać będą w kolejnych miesiącach, w których usługa ta faktycznie była wykonana. Jednak dotyczy to tylko i wyłącznie sytuacji, w której otrzymana kwota stanowi faktyczną przedpłatę lub zaliczkę, która po zakończeniu umowy będzie korygowana w górę lub w dół w oparciu o wartość faktycznie wykonanych usług. Jeżeli jednak dokonana wpłata tak naprawdę stanowić będzie zapłacony z góry ryczałt, zapewniający usługi serwisowe w kolejnych miesiącach, to przychód powstanie już w momencie otrzymania tej wpłaty.
WAŻNE!
Jeżeli wpłata stanowi przedpłatę lub zaliczkę, to przychód z usług serwisowych powstanie w miesiącu, w którym usługa zostanie wykonana. Jeżeli natomiast jest to zapłacony z góry ryczałt, to przychód powstaje w momencie otrzymania wpłaty.
Potwierdzenie takiego stanowiska odnajdujemy w postanowieniu Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 5 grudnia 2005 r. (sygn. 1472/ROP1/423-282/299/05/MC), w którym czytamy m.in.:
MF
(…) Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, że klienci Spółki dokonują zapłaty pełnych kwot należnych Spółce za świadczone przez nią usługi medyczne. Nie mamy tu więc do czynienia z przedpłatami czy zaliczkami na poczet świadczonych usług. To, że zapłata dokonywana jest za różne okresy, tj. za 3 miesiące, za 6 miesięcy, za cały rok, nie wpływa na charakter dokonywanych wpłat. Wpłacone przez klientów kwoty mają charakter trwały, ze stanu faktycznego, opisanego we wniosku, nie wynika bowiem, żeby w przypadku niekorzystania z usług medycznych oferowanych przez Spółkę wpłacone pieniądze podlegały zwrotowi. (…). Klientom tym wystawiane są faktury za określoną wielokrotność miesięcy objęcia ochroną medyczną. Opłacenie faktury powoduje, że na rzecz klienta mogą być wykonywane usługi w danych miesiącach. Jednak ze stanu faktycznego wynika, że zapłata za usługi medyczne nie ma charakteru zaliczki, lecz jest to zapłata pełnej należnej kwoty za świadczenie usług, udokumentowana fakturą.
Spółka winna zatem ustalić przychód na podstawie art. 12 ust. 3a pkt 3, stosownie do którego za datę powstania przychodu uważa się dzień wystawienia faktury, nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym otrzymano zapłatę za wykonane świadczenie. (…)
Otrzymana zapłata na poczet przyszłych świadczeń w świetle ustawy o VAT
Obowiązek podatkowy w tym podatku powstaje, co do zasady, z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Jednak w art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług znajduje się dodatkowy zapis mówiący, iż jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.
Na wystawienie faktury z tytułu otrzymanej przedpłaty podatnik ma 7 dni, jednak obowiązek podatkowy nie jest związany z momentem wystawienia faktury, lecz z dniem otrzymania wpłaty, co ma szczególnie istotne znaczenie dla wpłat otrzymywanych na przełomie miesiąca.
Otrzymana zapłata na poczet przyszłych świadczeń w świetle ustawy o rachunkowości
Ustawa o rachunkowości wskazuje (art. 41 ust. 1), by równowartość otrzymanych lub należnych od kontrahentów środków z tytułu świadczeń, których wykonanie nastąpi w następnych okresach sprawozdawczych, zaliczać do rozliczeń międzyokresowych przychodów.
PRZYKŁAD
Spółka zajmuje się sprzedażą i serwisem urządzeń klimatyzacyjnych. W czerwcu dokonała sprzedaży urządzenia, pobierając jednocześnie opłatę za czynności serwisowe, które zgodnie z umową będą wykonywane przez pół roku (od lipca do grudnia). W związku z wykonanymi operacjami spółka dokonała następujących księgowań:
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
• art. 12 ust. 3a, art. 12 ust. 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 107, poz. 723
• art. 19 ust. 1, art. 19 ust. 11 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2005 r. Nr 179, poz. 1484
• art. 41 ust. 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości – j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2005 r. Nr 267, poz. 2252
Izabela Grochola
główna księgowa w spółce z o.o.