Jesteśmy spółką, która zajmuje się handlem detalicznym. Nie prowadzimy ewidencji nabytych towarów, ale bezpośrednio po zakupie wartość towarów jest odnoszona w koszty. Z podatków rozliczamy się co miesiąc. Czy przyjęty sposób rozliczania ma skutki w podatku dochodowym?
RADA
W tym przypadku powinni Państwo przeprowadzać remanent towarów co miesiąc. Jest to niezbędne dla prawidłowego rozliczenia kwoty zaliczki na podatek dochodowy. Z uwagi na to, że nieprawidłowo ustalane były zaliczki, muszą się liczyć Państwo z możliwością oszacowania ich wysokości przez urząd skarbowy.
UZASADNIENIE
Dokonywany przez Państwa spis z natury czy też inwentaryzacja lub remanent ma zasadnicze znaczenie dla wskazania właściwego okresu potrącenia kosztów uzyskania przychodów. Dotyczy to kosztów ponoszonych przez Państwa na nabycie towarów obrotowych. Dokonywanie comiesięcznej inwentaryzacji pozwoli na przyporządkowanie Państwa wydatków poniesionych na zakup towarów do okresu, w którym został uzyskany przychód ze sprzedaży towarów.
WAŻNE!
Nieprawidłowe jest zakwalifikowanie wydatku na zakup materiałów i towarów do kosztu uzyskania przychodu bez dokonania faktycznej sprzedaży tych towarów i materiałów.
W przypadku osób prawnych w zakresie potrącania kosztów obowiązuje zasada memoriału. Dla ustalenia momentu powstania kosztu w podatku dochodowym decydujące znaczenie ma art. 15 ust. 4 updop:
Koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego, oraz określone, co do rodzaju i kwoty, koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że zarachowanie ich nie było możliwe.
W tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione. Inwentaryzacja może przesądzić o tym, czy określone koszty dotyczą danego roku podatkowego. Z cytowanego przepisu wynika bowiem, że wartość towarów, które nie zostały w danym roku sprzedane, nie jest kosztem uzyskania w tym roku, lecz dopiero w roku, w którym nastąpi sprzedaż tych towarów.
Nieprowadzenie comiesięcznej inwentaryzacji stanowi naruszenie obowiązku podatnika. Podatnicy są zobowiązani m.in. do prowadzenia ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy (art. 9 ust. 1 updop). Podatnik jest obowiązany do składania w okresach miesięcznych deklaracji o wysokości dochodu osiągniętego od początku roku oraz do odprowadzenia zaliczki na podatek w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za miesiące poprzednie (art. 25 ust. 1 updop). Jeżeli spółka ustala zaliczki na zasadach ogólnych i składa miesięczne deklaracje, to jest obowiązana do sporządzania spisu z natury na koniec każdego miesiąca.
WAŻNE!
Jeżeli podatnik ustala zaliczki na zasadach ogólnych i składa miesięczne deklaracje, to jest obowiązany do sporządzania spisu z natury na koniec każdego miesiąca.
Brak odpowiedniej dokumentacji w Państwa działalności naraża spółkę na ryzyko podatkowe. Organ podatkowy może określić podstawę opodatkowania w drodze szacowania. Wówczas zapłacą Państwo należności podatkowe od kwot wyliczonych przez urząd skarbowy z odsetkami za ewentualne zaległości. Uprawnienie do oszacowania podstawy opodatkowania wynika z Ordynacji podatkowej (art. 23). Organ podatkowy ustali podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli m.in. brak jest danych pozwalających na określenie podstawy opodatkowania w danym okresie. W praktyce urzędy skarbowe kontrolują lata podatkowe dopiero po ich zamknięciu, więc opisane tu ryzyko można ocenić jako niewielkie.
Odpisywanie zakupionych materiałów/towarów w koszty w dniu zakupu w ustawie o rachunkowości
Ustawa o rachunkowości dopuszcza odpisywanie w koszty wartości materiałów i towarów na dzień ich zakupu (art. 17 ust. 2 pkt 4). Warunkiem jest jednak, by nie później niż na dzień bilansowy ustalić stan tych składników, dokonać wyceny i skorygować koszty o wartość tego stanu. Oczywiście użyty w ustawie o rachunkowości zwrot „nie później niż na dzień bilansowy” w praktyce sprowadza się do dokonywania comiesięcznej inwentaryzacji wymuszanej ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych.
PRZYKŁAD
Kierownik jednostki, uwzględniając rodzaj i wielkość poszczególnych grup rzeczowych składników aktywów obrotowych, podjął decyzję (zapisaną w zasadach – polityce – rachunkowości) o stosowaniu przez jednostkę odpisywania w koszty wartości materiałów i towarów na dzień ich zakupu.
Jednostka w październiku dokonała następujących zakupów materiałów:
• 400 szt. materiału A w cenie nabycia 15 zł/szt. = 6000 zł,
• 600 kg materiału B w cenie nabycia 22 zł/kg = 13 200 zł,
• 1000 ton materiału C w cenie nabycia 25 zł = 25 000 zł.
W październiku zużyto do produkcji:
• 380 szt. materiału A,
• 540 kg materiału B,
• 990 ton materiału C.
Ponieważ jednostka gospodarcza przyjęła taką metodę rozliczania kosztów, to dla celów sporządzenia miesięcznych deklaracji CIT powinna dokonać inwentaryzacji na koniec każdego miesiąca. Ustawa o rachunkowości, jak wskazaliśmy, jest mniej rygorystyczna w takich przypadkach, wskazując, że ustalanie stanu tych składników aktywów, wycena, a następnie korekta kosztów o ustalone stany powinny nastąpić nie później niż na dzień bilansowy.
A zatem na 31 października jednostka powinna sporządzić inwentaryzację i jeżeli nie wystąpiły niedobory w magazynie, stan posiadanych materiałów powinien być następujący:
• 20 szt. materiału A w cenie nabycia 15 zł/kg = 300 zł,
• 60 kg materiału B w cenie nabycia 22 zł/kg = 1320 zł,
• 10 ton materiału C w cenie nabycia 25 zł = 250 zł.
Ewidencja:
1. Odpisanie w koszty października zakupionych materiałów – w momencie zakupu
Wn konto 401 „Zużycie materiałów i energii” 44 200 zł,
Ma konto 300 „Rozliczenie zakupu” 44 200 zł.
2. Wyksięgowanie z kosztów materiałów partii materiałów, które nie zostały zużyte do produkcji
Wn konto 310 „Materiały” 1870 zł,
Ma konto 401 „Zużycie materiałów i energii” 1870 zł.
Ewidencja sankcji związanych z nieprawidłowym naliczeniem zobowiązania podatkowego
W przypadku gdy jednostka, stosując metodę odpisywania zakupionych materiałów/towarów bezpośrednio w koszty, nie dokonywała comiesięcznego „podatkowego” ustalenia kosztów uzyskania przychodów, wystąpi sytuacja zaniżenia zaliczki na podatek dochodowy. Należy wówczas oprócz zwiększenia zobowiązania z tytułu podatku dochodowego zaewidencjonować kwotę odsetek od zaległości podatkowych (z tytułu zaniżenia podatku dochodowego).
1. Kwota zwiększonego zobowiązania wobec budżetu
Wn konto 871 „Podatek dochodowy”,
Ma konto 220 „Rozrachunki publicznoprawne – rozrachunki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych”.
2. Kwota odsetek za zwłokę z tytułu zaniżenia podatku dochodowego
Wn konto 755 „Koszty finansowe”,
Ma konto 220 „Rozrachunki publicznoprawne – rozrachunki dotyczące odsetek z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych”.
Jeżeli zaniżenie podatku dochodowego dotyczyło lat poprzednich i miało charakter błędu podstawowego, wówczas ewidencja będzie następująca:
1. Kwota zwiększonego zobowiązania wobec budżetu
Wn konto 821 „Rozliczenie wyniku finansowego za lata poprzednie”,
Ma konto 220 „Rozrachunki publicznoprawne – rozrachunki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych”.
2. Odsetki za zwłokę z tytułu pomniejszenia podatku dochodowego
Wn konto 821 „Rozliczenie wyniku finansowego za lata poprzednie”,
Ma konto 220 „Rozrachunki publicznoprawne – rozrachunki dotyczące odsetek z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych”.
Odsetki za zwłokę dotyczące bieżącego roku sprawozdawczego nie będą stanowić błędu podstawowego, o który należałoby skorygować wynik finansowy lat poprzednich.
• art. 9, art. 15 ust. 4 i art. 25 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 183, poz. 1353
• art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości – j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 157, poz. 1119
Sławomir Biliński
konsultant podatkowy
Paweł Muż
ekonomista, księgowy