Gdy nie zostaną spełnione ustawowe warunki odliczenia podatku, to czy możemy jego wartość zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu? Prosimy o wskazanie ewidencji tych zdarzeń.
rada
Wypłata zaliczki dokonana na rzecz rolnika ryczałtowego nie powoduje obowiązku wystawienia faktury VAT RR. Zryczałtowany zwrot podatku, który w związku z niezachowaniem ustawowych warunków nie będzie mógł zwiększyć kwoty podatku naliczonego, będzie stanowić dla spółki koszt uzyskania przychodu (pod warunkiem istnienia związku dokonanego zakupu z przychodem spółki). Szczegóły wraz z dekretacją - w uzasadnieniu.
uzasadnienie
Zakup produktów rolnych od rolników ryczałtowych został objęty szczególną procedurą rozliczania VAT. Zobowiązanym do wystawienia faktury z tytułu przeprowadzonej transakcji jest nabywca towarów. Wystawiona faktura zawiera zryczałtowaną kwotę zwrotu podatku na rzecz rolnika z tytułu nabywania przez niego niektórych środków produkcji dla rolnictwa. Stawka tego zwrotu wynosi 5% kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych, pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku.
Nabywca produktów rolnych ma prawo do zwiększenia podatku naliczonego o zawarty w fakturze VAT RR zryczałtowany zwrot podatku w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonał zapłaty faktury, pod warunkiem że:
1) nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną,
2) zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności,
3) w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty, o której mowa w pkt 2, zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie produktów rolnych.
Wątpliwości Czytelnika budzi sytuacja, w której na poczet przyszłych dostaw wypłacane są na rzecz rolnika zaliczki. Wypłata zaliczki dokonana na rzecz rolnika ryczałtowego nie powoduje obowiązku wystawienia faktury VAT RR. Stanowisko w tej sprawie zajął Pomorski Urząd Skarbowy w postanowieniu z 25 kwietnia 2006 r., sygn. VI/443-33/06/JD, w którym czytamy m.in.:
(...) Fakt, iż w przypadku przedmiotowych transakcji dochodzi do wystawienia faktury VAT, nie jest równoznaczny z powstaniem obowiązku podatkowego po stronie rolnika ryczałtowego, gdyż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT jest on od podatku zwolniony.
Zatem w opisanej sytuacji nie ma również zastosowania przepis art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, zgodnie z którym, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.
Istotą regulacji art. 115 ustawy o VAT nie jest bowiem opodatkowanie dostawy produktów rolnych, lecz zryczałtowany zwrot podatku rolnikowi ryczałtowemu z tytułu nabywania przez niego niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem.
Wobec powyższego, w przypadku gdy przed dokonaniem dostawy produktów rolnych wpłacono rolnikowi ryczałtowemu zaliczkę, nie powstaje obowiązek podatkowy, a czynność ta nie powinna być dokumentowana fakturą VAT (brak zastosowania art. 19 ust. 11, art. 29 ust. 2, art. 106 ust. 3 ustawy o VAT oraz § 14 w.cyt. rozporządzenia Ministra Finansów). (...) Podatnik nie nabędzie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w momencie wpłaty zaliczki (tj. przed dokonaniem dostawy przez rolnika ryczałtowego). (...)
W związku z tym, że uprawnienie do zwiększenia podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku z faktury VAT RR ustawodawca uzależnił od spełnienia ustawowych warunków, może zdarzyć się sytuacja, w której podatnik tego prawa nie nabędzie (np. przez dokonanie zapłaty w formie gotówkowej). Pojawia się wówczas pytanie o możliwość zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodu. Zryczałtowany zwrot podatku, który w związku z niezachowaniem ustawowych warunków nie będzie mógł zwiększyć kwoty podatku naliczonego, będzie stanowić dla spółki koszt uzyskania przychodu (pod warunkiem istnienia związku dokonanego zakupu z przychodem spółki).
Potwierdzenie tego stanowiska odnajdujemy w decyzji Izby Skarbowej w Opolu z 9 sierpnia 2005 r., sygn. PD I-42181/I/14/MC/05, w której powyższe zagadnienie rozstrzygnięto w następujący sposób:
(...) w zakresie rozliczeń w podatku dochodowym od osób prawnych zryczałtowany zwrot podatku z tytułu sprzedaży produktów rolnych, który nie stał się podatkiem naliczonym, nie będzie można potraktować u nabywcy (w Spółce) jako mieszczący się w zakresie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a tiret drugi ww. ustawy o podatku dochodowym, gdyż przepis ten odnosi się do podatku naliczonego, zatem zaliczenie powyższego wydatku do kosztów uzyskania przychodu należy rozpatrywać na podstawie przepisu art. 15 ust. 1 ustawy. Jeżeli więc wydatek na nabycie produktów rolnych w części dotyczącej naliczonego od nich zwrotu podatku od towarów i usług został poniesiony w związku z uzyskanym przychodem, to będzie on mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodu Spółki. (...) ten faktycznie poniesiony wydatek na zakup produktów rolniczych wraz z podatkiem naliczonym powinien być odnoszony do kosztów podatkowych w miarę uzyskiwania przychodu ze sprzedaży produktów, z których wytworzeniem był on związany. (...)
PRZYKŁAD
Spółka w styczniu dokonała wpłaty zaliczki w wysokości 3000 zł na rzecz rolnika ryczałtowego X na poczet planowanego zakupu produktów rolnych. Dostawa miała miejsce w lutym. Łączna wartość faktury wyniosła 8000 zł + 5% VAT. Spółka dokonała zapłaty faktury w marcu, w terminie określonym w umowie. W lutym dokonała również zakupu produktów od rolnika ryczałtowego Y na kwotę 5500 zł + 5% VAT. Zapłaty za dokonaną dostawę dokonała w gotówce.
Zapisy w księgach rachunkowych stycznia:
1. Wypłata zaliczki na poczet przyszłej dostawy
Wn konto 202„Rozrachunki z dostawcami”, w analityce - rolnik ryczałtowy X 3 000,00 zł
Ma konto 131„Bieżący rachunek bankowy” 3 000,00 zł
Zapisy w księgach rachunkowych lutego:
2. Ewidencja faktury VAT RR dokumentującej dostawę od rolnika X
Wn konto 303„Rozliczenie zakupu towarów” 8 000,00 zł
Wn konto 224„VAT naliczony do rozliczenia w następnym miesiącu” 400,00 zł
Ma konto 202„Rozrachunki z dostawcami”, w analityce - rolnik ryczałtowy X 8 400,00 zł
3. Ewidencja faktury VAT RR dokumentującej dostawę od rolnika Y
Wn konto 303„Rozliczenie zakupu towarów” 5 775,00 zł
Ma konto 202„Rozrachunki z dostawcami” , w analityce - rolnik ryczałtowy Y 5 775,00 zł
4. Przyjęcie zakupionego towaru do magazynu (8000 + 5775) = 13 775 zł
Wn konto 330„Towary” 13 775,00 zł
Ma konto 303„Rozliczenie zakupu towarów” 13 775,00 zł
5. Zapłata gotówkowa na rzecz rolnika Y
Wn konto 202„Rozrachunki z dostawcami”, w analityce - rolnik ryczałtowy Y 5 775,00 zł
Ma konto 100„Kasa” 5 775,00 zł
Zapisy w księgach rachunkowych marca:
6. Zapłata pozostałej po potrąceniu zaliczki kwoty należności na rzecz rolnika X
Wn konto 202„Rozrachunki z dostawcami”, w analityce - rolnik ryczałtowy X 5 400,00 zł
Ma konto 131„Bieżący rachunek bankowy” 5 400,00 zł
7. Przeksięgowanie VAT przypadającego do odliczenia w marcu
Wn konto 223„VAT naliczony i jego rozliczenie” 400,00 zł
Ma konto 224„VAT naliczony do rozliczenia w następnym miesiącu” 400,00 zł
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Podstawa prawna:
- art. 19 ust. 11, art. 29 ust. 2, art. 43 ust. 1 pkt 3, art. 106 ust. 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 143, poz. 1029
- art. 15, art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 251, poz. 1847
Izabela Grochola
główna księgowa w spółce z o.o.