Kwestię dopłat wnoszonych przez wspólników regulują przepisy art. 177-179 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z jego postanowieniami obowiązek uiszczenia dopłat przez wspólników powinien wynikać z umowy spółki. Powinny być one nakładane i uiszczane równomiernie w stosunku do posiadanych udziałów. W celu dokonania dopłat do kapitału wspólnicy (akcjonariusze) muszą podjąć odpowiednią uchwałę w tej sprawie, w której określą kwoty oraz terminy wpłat.
Jeśli wspólnik nie uiści dopłaty w określonym terminie, obowiązany jest do zapłaty odsetek ustawowych.
Dopłaty mogą być wnoszone w celu powiększenia majątku spółki lub pokrycia strat bilansowych i mogą mieć wyłącznie charakter pieniężny. Zasadniczo dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, pod warunkiem że nie są wymagane na pokrycie straty wykazywanej w sprawozdaniu finansowym. Zwrot dopłat może nastąpić po upływie trzech miesięcy od dnia ogłoszenia o zamierzonym zwrocie w piśmie przeznaczonym do ogłoszeń spółki. Warunkiem zwrotu wniesionych przez wspólników dopłat jest podjęcie przez zgromadzenie wspólników odpowiedniej uchwały w tej sprawie.
Dopłaty w księgach rachunkowych
Dopłaty ujmuje się w księgach rachunkowych zgodnie z zasadą memoriału, czyli w dniu powzięcia uchwały. Do ewidencji dopłat wspólników służy konto „Kapitał rezerwowy z dopłat wspólników”. Po stronie debetowej tego konta ewidencjonuje się kwoty, które zostały już wykorzystane zgodnie z podjętą uchwałą, a także zwrot niewykorzystanych dopłat. Po stronie kredytowej wykazywana jest wartość uchwalonych dopłat wspólników. W sprawozdaniu finansowym, zgodnie z art. 36 ust. 2e ustawy o rachunkowości, równowartość dopłat należy wykazać w odrębnej pozycji pasywów bilansu (kapitał rezerwowy z dopłat wspólników) jako składnik kapitału własnego, dopóki ten nie zostanie użyty w sposób uzasadniający jego odpisanie. Uchwalone, lecz nie wniesione dopłaty wykazuje się w dodatkowej pozycji kapitałów własnych „Należne dopłaty na poczet kapitału rezerwowego (wielkość ujemna)”.
U wnoszącego dopłaty stanowią koszty finansowe księgowane w korespondencji z kontem rozrachunkowym.
Dopłaty wyrażone w walucie obcej należy przeliczyć na złotówki, przyjmując następujące kursy:
• w dniu podjęcia uchwały - średni kurs NBP obowiązujący w tym dniu (ewentualnie z dnia poprzedzającego - według przepisów podatkowych),
• w dniu otrzymania dopłat - kurs kupna banku, z którego usług spółka korzysta (spółka otrzymująca),
• w dniu przekazania dopłat - kurs sprzedaży banku, z którego usług spółka korzysta (spółka przekazująca).
Uchwalone i wniesione dopłaty muszą zostać zaewidencjonowane w księgach zarówno spółki wnoszącej, jak i spółki otrzymującej.
Przykład 1
Wspólnicy spółki z o.o. podjęli uchwałę o wniesieniu dopłat w celu dokapitalizowania majątku spółki. Wspólnik A zobowiązany został do wniesienia dopłaty w kwocie 25 000 zł, wspólnik B - 20 000 zł, wspólnik C - 15 000 zł. Wszystkie dopłaty zostały wpłacone w terminie.
Ewidencja księgowa w spółce otrzymującej:
1. Podjęcie uchwały o dokonaniu dopłat:
Wn „Należne wpłaty na poczet kapitału” 60 000
- w analityce imienne konta wspólników
Ma „Kapitał rezerwowy z dopłat” 60 000
2. Wpływ dopłat na rachunek bankowy:
Wn „Rachunek bankowy” 60 000
Ma „Należne wpłaty na poczet kapitału” 60 000
- w analityce imienne konta wspólników
W przypadku podjęcia uchwały o zwrocie otrzymanych dopłat ewidencja przebiegać będzie następująco:
3. Podjęcie uchwały o zwrocie dopłat:
Wn „Kapitał rezerwowy z dopłat” 60 000
Ma „Rozrachunki z tytułu dopłat” 60 000
- w analityce imienne konta wspólników
4. Zwrot dopłat:
Wn „Rozrachunki z tytułu dopłat” 60 000
- w analityce imienne konta wspólników
Ma „Rachunek bankowy” 60 000
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Ewidencja księgowa w spółce wpłacającej
Na przykładzie wspólnika A
1. Podjęcie uchwały o dokonaniu dopłat:
Wn „Koszty finansowe” 25 000
Ma „Rozrachunki z tytułu dopłat” 25 000
2. Przekazanie dopłat:
Wn „Rozrachunki z tytułu dopłat” 25 000
Ma „Rachunek bankowy” 25 000
3. Uchwała o zwrocie dopłat:
Wn „Rozrachunki z tytułu dopłat” 25 000
Ma „Przychody finansowe” 25 000
4. Otrzymanie zwróconych dopłat na rachunek bankowy:
Wn „Rachunek bankowy” 25 000
Ma „Rozrachunki z tytułu dopłat” 25 000
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Przykład 2
W 2007 r. spółka z o.o. poniosła stratę bilansową w wysokości 45 000 zł. Zwyczajne zgromadzenie wspólników podjęło uchwałę o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego oraz o pokryciu straty z dopłat wspólników. Uchwalono, że wspólnik A wniesie dopłatę w wysokości 25 000 zł, natomiast wspólnik B - 20 000 zł. Dopłaty zostały wniesione w terminie i nie podlegają zwrotowi.
Ewidencja księgowa w spółce otrzymującej:
1. Podjęcie uchwały o dokonaniu dopłat:
Wn „Należne wpłaty na poczet kapitału” 45 000
- w analityce imienne konta wspólników
Ma „Kapitał rezerwowy z dopłat” 45 000
2. Wpływ dopłat na rachunek bankowy:
Wn „Rachunek bankowy” 45 000
Ma „Należne wpłaty na poczet kapitału” 45 000
- w analityce imienne konta wspólników
3. Przeznaczenie dopłaty na pokrycie strat:
Wn „Kapitał rezerwowy z dopłat” 45 000
Ma „Rozliczenie wyniku finansowego” 45 000
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Ewidencja księgowa w spółce wpłacającej
Na przykładzie wspólnika A
1. Podjęcie uchwały o dokonaniu dopłat:
Wn „Koszty finansowe” 25 000
Ma „Rozrachunki z tytułu dopłat” 25 000
2. Przekazanie dopłat
Wn „Rozrachunki z tytułu dopłat” 25 000
Ma „Rachunek bankowy” 25 000
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Przykład 3
31 marca 2008 r. zagraniczny wspólnik sp. z o.o. podjął uchwałę o wniesieniu dopłat w równowartości 3000 euro na pokrycie straty. W polityce rachunkowości spółki zapisano, że do przeliczania wartości wyrażonych w walucie obcej mają zastosowanie przepisy uor. Kurs średni NBP z dnia podjęcia uchwały wynosił 3,52 PLN/EUR. Dopłata została wpłacona 15 kwietnia 2008 r.
Kurs kupna banku wynosił tego dnia 3,58 PLN/EUR.
Ewidencja księgowa
1. Podjęcie uchwały o dokonaniu dopłat:
3000 euro × 3,52 PLN/EUR = 10 560 zł
Wn „Należne wpłaty na poczet kapitału” 10 560
- w analityce imienne konta wspólników
Ma „Kapitał rezerwowy z dopłat” 10 560
2. Wpływ dopłat na rachunek bankowy:
3000 euro × 3,58 PLN/EUR = 10 740 zł
Wn „Rachunek bankowy” 10 740
Ma „Należne wpłaty na poczet kapitału” 10 560
- w analityce imienne konta wspólników
Ma „Kapitał rezerwowy z dopłat” 180
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Przykład 4
Spółka z o.o. jest jedynym udziałowcem w spółce zagranicznej. 31 marca 2008 r. podjęto uchwałę o wniesieniu dopłat w kwocie 10 000 euro w celu pokrycia straty. W polityce rachunkowości spółki zapisano, że do przeliczania wartości wyrażonych w walucie obcej mają zastosowanie przepisy uor. Kurs średni NBP z dnia podjęcia uchwały wynosił 3,45 PLN/EUR. Dopłata została wpłacona 20 kwietnia 2008 r. Kurs sprzedaży banku wynosił tego dnia 3,55 PLN/EUR.
Ewidencja księgowa
1. Podjęcie uchwały o dokonaniu dopłat:
10 000 euro × 3,45 PLN/EUR = 34 500 zł
Wn „Koszty finansowe” 34 500
Ma „Rozrachunki z tytułu dopłat” 34 500
2. Przekazanie dopłat:
10 000 euro × 3,55 PLN/EUR = 35 500 zł
Wn „Rozrachunki z tytułu dopłat” 34 500
Wn „Koszty finansowe” 1 000
Ma „Rachunek bankowy” 35 500
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Z podatkowego punktu widzenia zarówno wniesienie, jak i zwrot dopłat są neutralne, pod warunkiem że zostaną przeprowadzone zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych.
Oznacza to, że otrzymane dopłaty nie stanowią przychodów podatkowych, a ich zwrot nie jest kosztem uzyskania przychodów. Identycznie sytuacja się przedstawia u wnoszącego dopłaty - wniesione dopłaty nie są kosztem uzyskania przychodu, a zwrócone dopłaty nie stanowią przychodu podatkowego w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.
• art. 177, art. 178 § 2, art. 179 ustawy z 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych - Dz.U. Nr 94, poz. 1037; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 208, poz. 1540
• art. 30, art. 36 ust. 2e ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 208, poz. 1540
• art. 12 ust. 4 pkt 3 i pkt 11, art. 16 ust. 1 pkt 53 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; ost.zm. Dz.U. z 2007 r. Nr 176, poz. 1238
Wioletta Chaczykowska
księgowa z licencją MF