W zależności od tego, czy spółka program kupiła na krótki bądź na długi okres użytkowania, czy też wytworzyła go we własnym zakresie - program podlega innej kwalifikacji księgowej.
W rozumieniu ustawy o rachunkowości do składników wartości materialnych i prawnych zalicza się tylko nabyte autorskie prawa majątkowe. Oznacza to, że spółki wytwarzanego we własnym zakresie oprogramowania komputerowego nie mogą zaliczać do składników wartości niematerialnych i prawnych.
Oprogramowanie komputerowe nabyte
Oprogramowanie finansowo-księgowe spółki mogą nabyć zewnątrz w drodze:
- zakupu,
- darowizny, lub
- aportu.
Program komputerowy nabywa się na podstawie licencji albo umowy o przeniesienie praw autorskich.
Licencja jest umową uprawniającą do korzystania z programu komputerowego, nie przenosi na nabywcę praw autorskich do programu. Uprawnia ona do korzystania z programu przez określony czas.
Umowa o przeniesienie praw autorskich przenosi na nabywcę prawo do wyłącznego korzystania z danego programu.
Sposób ewidencji nabytego programu komputerowego zależy od tego, czy:
- przewidywany okres używania jest dłuższy niż rok,
- wykorzystywany jest na potrzeby prowadzonej działalności,
- jest oddany i zdatny do używania.
Jeżeli warunki te zostaną spełnione, oprogramowanie zaliczamy do wartości niematerialnych i prawnych. Oprogramowanie, zgodnie z ustawą o rachunkowości, jak i z ustawami podatkowymi, jako składnik wartości niematerialnych i prawnych, podlega amortyzacji.
Przykład 1
Spółka nabyła licencję o wartości 4000 zł. Ponieważ licencję zakupiono na 2 lata zakwalifikowano ją do wartości niematerialnych i prawnych. Odpisy amortyzacyjne ustalono w wysokości 50% rocznie.
(4000 zł × 50%) : 12 m-cy = 166,66 zł/m-c
Ewidencja księgowa
1. Zakup oprogramowania:
Wn "Wartości niematerialne i prawne" 4 000
Ma "Rozrachunki z dostawcami" 4 000
2. Miesięczny odpis amortyzacyjny:
Wn "Amortyzacja" 166,66
Ma "Umorzenie" 166,66
Spółki często nabywają licencję tylko na kilka miesięcy. W przypadku gdy licencja jest nabyta na okres krótszy niż 12 miesięcy, nie spełnia ona warunków zakwalifikowania do wartości niematerialnych i prawnych, dlatego należy jej wartość ująć jednorazowo w koszty.
Przykład 2
Spółka zakupiła licencję o wartości 3000 zł. Licencja ta będzie wykorzystywana przez rok. Ponieważ okres ekonomicznej użyteczności wynosi 12 miesięcy, wartość licencji ujęto bezpośrednio w koszty.
Ewidencja księgowa
Wn "Zużycie materiałów i energii" 3 000
Ma "Rozrachunki z dostawcami" 3 000
Jednostka w swojej polityce rachunkowości może ustalić, że od niskocennych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje jednorazowego odpisu amortyzacyjnego. W tym celu można wykorzystać przepisy podatkowe, które wartość niskocennych środków trwałych określają na poziomie 3500 zł.
Przykład 3
Spółka zakupiła licencję o wartości 3400 zł. Licencja będzie wykorzystywana przez spółkę przez 18 miesięcy. Z punktu widzenia ustawy o rachunkowości licencję należy zakwalifikować do wartości niematerialnych i prawnych, którą jako niskocenną można zamortyzować jednorazowo. Natomiast według ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych lub wydatek poniesiony na nabycie licencji ująć bezpośrednio w koszty (bez konieczności ewidencjonowania na koncie "Wartości niematerialne i prawne") w miesiącu oddania oprogramowania do używania.
Ewidencja księgowa
1. Zakup oprogramowania:
Wn "Wartości niematerialne i prawne" 3 400
Ma "Rozrachunki z dostawcami" 3 400
2. Jednorazowy odpis amortyzacyjny:
Wn "Amortyzacja" 3 400
Ma "Umorzenie" 3 400
Spółki mogą nabywać programy komputerowe nie tylko odpłatnie, mogą je uzyskać również w formie darowizny. W księgach rachunkowych program otrzymany nieodpłatnie ujmuje się według ceny rynkowej, którą stanowi - jeżeli nie została ona ustalona inaczej - cena sprzedaży podobnego lub takiego samego programu. Ewidencja księgowa następuje na takich samych zasadach, jak w przypadku otrzymania nieodpłatnie np. środka trwałego.
Przykład 4
Spółka otrzymała od innej spółki oprogramowanie komputerowe do prowadzenia obrotu magazynowego. Wartość rynkowa programu została określona w umowie o przeniesieniu praw autorskich i wynosi 12 000 zł. Okres amortyzacji ustalono na 5 lat.
Ewidencja księgowa
1. Otrzymanie programu:
Wn "Wartości niematerialne i prawne" 12 000
Ma "Przychody przyszłych okresów" 12 000
2. Roczne odpisy amortyzacyjne:
Wn "Amortyzacja" 2 400
Ma "Umorzenie" 2 400
3. Zapis równoległy do odpisów amortyzacyjnych:
Wn "Przychody przyszłych okresów" 2 400
Ma "Pozostałe przychody operacyjne" 2 400
Programy komputerowe mogą być wniesione do spółki w formie wkładu niepieniężnego. Oprogramowanie otrzymane w formie aportu w księgach rachunkowych ujmuje się według wartości określonej w umowie spółki.
Uwaga!
Wartość aportu określa się w umowie spółki. Wartość ta nie może odbiegać od wartości rynkowej takiego samego lub podobnego przedmiotu.
Przykład 5
Kapitał zakładowy spółki został podwyższony. Nowe udziały zostały pokryte w formie wkładu niepieniężnego. Aportem jest oprogramowanie komputerowe. W umowie ustalono przeniesienie praw autorskich do programu. Wartość programu 10 000 zł.
Ewidencja księgowa
1. Umowa o podwyższenie kapitału:
Wn "Rozliczenie wniesienia aportu" 10 000
Ma "Rozrachunki z udziałowcami" 10 000
2. Wniesienie aportu:
Wn "Wartości niematerialne i prawne" 10 000
Ma "Rozliczenie wniesienia aportu" 10 000
3. Wpis do rejestru:
Wn "Rozrachunki z udziałowcami" 10 000
Ma "Kapitał zakładowy" 10 000
Programy komputerowe wytwarzane we własnym zakresie
W niektórych przedsiębiorstwach, ze względu na specyfikę działalności i różnorodność zapotrzebowań informacyjnych, program finansowo-księgowy wytwarza się we własnym zakresie. Zaletą takiego programu jest dokładne dostosowanie do potrzeb i specyfiki przedsiębiorstwa.
W rozumieniu ustawy o rachunkowości do wartości niematerialnych i prawnych zalicza się tylko te programy komputerowe, które zostały nabyte zewnątrz. Wytworzenie programu przez pracowników firmy, którzy zadanie wykonują w ramach swoich obowiązków wynikających ze stosunku pracy, sprawia, że prawo majątkowe do programu należy do spółki. Spółka jednak nie może go wykazać w wartościach niematerialnych i prawnych.
Jeżeli program komputerowy jednostka wytwarza we własnym zakresie, wydatki poniesione na jego wytworzenie obciążają koszty okresu, w którym zostały one poniesione.
Przykład 6
Spółka prowadząca specyficzną działalność produkcyjno-handlową podjęła decyzję o wytworzeniu własnego programu komputerowego. Informatycy spółki, w ramach swoich obowiązków, wytworzyli program finansowo-księgowy dokładnie dostosowany do potrzeb informacyjnych poszczególnych komórek organizacyjnych. Praca nad programem trwała 10 miesięcy.
Wynagrodzenie pracownika wraz z narzutami: 1800 zł miesięcznie.
Wykorzystane materiały i inne koszty poniesione w związku z wytworzeniem programu: 2500 zł. Wartość programu komputerowego:
(1800 zł × 10) + 2500 zł = 20 500 zł.
Wn konta zespołu 4 20 500
Ma "Rozrachunki z pracownikami" 20 500
Gdy pracownicy firmy wytwarzają program na podstawie dodatkowego zlecenia, spółka staje się właścicielem prawa majątkowego tylko wtedy, jeżeli zgodnie z umową między pracownikami a pracodawcą, prawo to będzie przeniesione na pracodawcę. W takim przypadku program uznaje się za nabyty i spółka może go zaliczyć do wartości niematerialnych i prawnych.
Przykład 7
Pracownicy spółki na zlecenie pracodawcy wytworzyli program komputerowy. Umowa zlecenia zawiera zapis o przeniesieniu praw autorskich na spółkę. Pracownicy po wykonaniu zlecenia wystawili fakturę na kwotę 13 000 zł.
Ewidencja księgowa
1. Faktura od pracowników:
Wn "Rozlicznie zakupu" 13 000
Ma "Rozrachunki z dostawcami" 13 000
2. Przyjęcie programu:
Wn "Wartości niematerialne i prawne" 13 000
Ma "Rozliczenie zakupu" 13 000
Aktualizacja programów komputerowych
Programy finansowo-księgowe z powodu zmian w przepisach lub w wyniku rozszerzenia działalności jednostki często muszą być aktualizowane. Zarówno przepisy podatkowe, jak i ustawa o rachunkowości nie przewidują ulepszenia wartości niematerialnych i prawnych. W związku z tym wydatki poniesione na modernizację programu komputerowego powinny być bezpośrednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dniu ich poniesienia.
Uwaga!
Jeśli w wyniku modernizacji oprogramowania powstanie nowy składnik wartości niematerialnych i prawnych, należy zaliczyć go do aktywów trwałych i amortyzować.
Przykład 8
Spółka zakupiła nową wersję posiadanego oprogramowania w cenie 3800 zł. Poprzednia wersja była używana w przedsiębiorstwie przez kilka lat i została już w 100% zamortyzowana. Dlatego uznano, że nowa wersja oprogramowania zalicza się do wartości niematerialnych i prawnych, jako odrębny składnik. Uzasadnia to również fakt, że wydatek przekracza kwotę 3500 zł, ustaloną dla niskocennych środków trwałych.
Ewidencja księgowa
1. Zakup nowej wersji oprogramowania:
Wn "Wartości niematerialne i prawne" 3 800
Ma "Rozrachunki z dostawcami" 3 800
Ustalenie odpisu amortyzacyjnego w wysokości 50% rocznie
(3800 zł × 50%) : 12 = 158,33 zł/m-c
2. Miesięczny odpis amortyzacyjny:
Wn "Amortyzacja" 158,33
Ma "Umorzenie" 158,33
Uwaga!
Okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla programów komputerowych wedlug zasad podatkowych nie może być krótszy niż 24 miesiące.
Przykład 9
Jednostka zakupiła aktualizację programu komputerowego o wartości 1000 zł. Wydatek zakwalifikowano bezpośrednio do kosztów.
Wn "Zużycie materiałów i energii" 1 000
Ma "Rozrachunki z dostawcami" 1 000
Wioletta Chaczykowska, księgowa z licencją MF
Gyöngyvér Takáts, ekspert ds. rachunkowości, pracownik redakcji