W 2007 r. zmieniły się zasady rozliczania wydatków związanych z przekazaniem towarów na cele reprezentacji i reklamy. Ma to swój skutek również w rozliczeniu VAT z tego tytułu.
Czynności nieodpłatne zrównane z odpłatnymi
VAT podlegają opodatkowaniu, co do zasady, czynności odpłatne. W pewnych wypadkach z czynnościami odpłatnymi zrównane zostały czynności nieodpłatne, gdy są spełnione następujące warunki (art. 7 ust. 2-3 ustawy):
• przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,
• towary zostały przekazane na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:
- przekazanie lub zużycie towarów nastapiło na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
- wszelkie inne przekazanie towarów nastąpiło bez wynagrodzenia, w szczególności dotyczy to darowizn,
• podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części,
• przekazywane towary nie stanowią drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek; prezenty o małej wartości ustawa definiuje jako przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:
- o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
- których przekazania nie ujęto w ewidencji, jeżeli jednostkowa cena nabycia lub jednostkowy koszt wytworzenia przekazanego towaru nie przekracza 5 zł.
Zasady opodatkowania tych czynności budzą wiele wątpliwości. Organy podatkowe uznają, że jeśli spełnione są warunki wskazane w pkt 1-4, nawet gdy jest to przekazanie na cele związane z przedsiębiorstwem (reprezentacja i reklama), to takie przekazanie podlega opodatkowaniu VAT. Jak czytamy w piśmie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 29 czerwca 2005 r. (nr 1471/NUR1/443-332/2/05/IK, publ. http://sip.mf.gov.pl/):
"nieodpłatne przekazanie towarów związane z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem (z wyłączeniem towarów, o których mowa w art. 7 ust. 3-7 ww. ustawy) będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług."
Sytuacja jest jasna w przypadku, gdy nieodpłatnie świadczymy usługi na cele reprezentacji i reklamy - wówczas czynność taka nie będzie podlegała opodatkowaniu. Również organy podatkowe są zgodne w tym przypadku.
Dlatego, aby odpowiedzieć na pytanie: kiedy, przekazując towary na cele reprezentacji i reklamy, należy naliczyć VAT - trzeba ustalić:
• czy przysługiwało nam prawo do odliczenia VAT przy nabyciu towarów i usług przekazanych na cele reprezentacji i reklamy,
• czy są to drukowane materiały reklamowe i informacyjne, prezenty o małej wartości i próbki.
Prawo do odliczenia niekoniecznie zrealizowane
Na początku należy zauważyć, że przepisy posługują się pojęciem „przysługiwało prawo”, co oznacza, że nie ma znaczenia, czy podatnik z tego prawa faktycznie skorzystał, ale czy przepisy mu takie prawo dały. Prawo do odliczenia jest uzależnione przede wszystkim od spełnienia łącznie dwóch warunków:
1. Towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych; w przypadku przekazywanych towarów i usług na cele reprezentacji i reklamy nie ma znaczenia, czy czynności te będą opodatkowane, ale to, czy będą służyć wykonywanej przez podatnika działalności opodatkowanej.
PRZYKŁAD
Fundacja zajmująca się działalnością edukacyjną prowadzi kursy języka angielskiego dla bezrobotnych. W tym celu wykupiła reklamę w lokalnej gazecie. Ponieważ wykonywane przez fundację czynności są zwolnione z VAT, nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT od zakupionej usługi.
2. Wydatki na nabycie towarów lub usług mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego; czyli w tym przypadku prawo do odliczenia nie jest uzależnione od tego, czy wydatek został faktycznie zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, ale czy takie prawo dały podatnikowi przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
UWAGA!
Od 1 stycznia 2007 r. przepis art. 16 ust. 1 pkt 28 updop uzyskał nowe brzmienie. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodu kosztów reprezentacji, w tym poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Oznacza to, że:
- wszelkie wydatki na reklamę (zarówno publiczną, jak i niepubliczną) są kosztami uzyskania przychodów w całości,
- wszelkie wydatki na reprezentację nie są kosztami uzyskania przychodu.
Wynika więc z tego, że od wydatków na cele reklamy można odliczyć VAT. Natomiast od wydatków na cele reprezentacji nie można odliczyć VAT.
Jednak w praktyce powstaje problem, jak odróżnić wydatki na cele reprezentacji od wydatków na cele reklamy. Szczególny problem powstaje, gdy mamy zdefiniować wydatki na reprezentację. Z powodu braku definicji ustawowej sądy odwołują się do definicji słownikowej. Jak czytamy w wyroku NSA z 27 lipca 2006 r., sygn.akt II FSK 1008/05:
"Należy w tym miejscu przypomnieć, iż zgodnie z definicją zawartą w „Słowniku języka polskiego”, M. Szymczak (red.) PWN, Warszawa 1981, t. II, str. 48 - reprezentacja to okazałość, wystawność w trybie życia związana ze stanowiskiem, pozycją. Przenosząc tę definicję na grunt ustawy podatkowej, należy zatem przyjąć, że: reprezentacja to występowanie w imieniu podatnika (firmy) wiążące się z okazałością i wytwornością w celu wywołania jak najlepszego wrażenia. Reprezentacja to działanie polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, związane w szczególności z przyjmowaniem i utrzymywaniem delegacji kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów itp. (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz. C.H. Beck, Warszawa 1997)."
Również reklama jest definiowana w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przy użyciu wykładni gramatycznej. NSA w wyroku z 12 czerwca 1997 r., I SA/Ka 192-193/97, wyraził pogląd, że reklama to działanie mające kształtować popyt poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach w celu zachęcenia ich do nabycia towarów od tego właśnie, a nie innego podmiotu gospodarczego. Reklama musi zawierać elementy wartościujące towar lub zachęcające do jego kupna, a za reklamę należy uznać wszystko, co zawiera informacje, które nie są niezbędne do zawarcia umowy.
UWAGA!
Od tej zasady przewidziano wyjątek: można odliczyć VAT od wydatków na reprezentację (z wyjątkiem wydatków na zakup usług noclegowych i gastronomicznych), w przypadku gdy przekazanie towarów na cele reprezentacji zostanie opodatkowane.
Podatnicy mają zatem wybór, to znaczy mogą nie odliczać VAT i nie opodatkowywać przekazania lub odliczyć VAT i opodatkować przekazanie towarów na cele reprezentacji.
PRZYKŁAD
Fundacja zorganizowała przyjęcie dla sponsorów. Zakupiła żywność, napoje, alkohol. Wydatki te nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Od ich zakupu nie przysługuje odliczenie VAT, chyba że przekazanie towarów na cele reprezentacji fundacja opodatkuje.
Reasumując:
Zmiana w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uniemożliwiająca zaliczenie do kosztów wydatków na reprezentację spowodowała, że od wydatków na cele reprezentacji nie można odliczyć VAT.
PODSTAWA PRAWNA:
- ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 143, poz. 1029
JOANNA DMOWSKA
JOANNA DMOWSKA