Podatek od przerzuconych dochodów. Kto musi płacić? Kiedy? Jak rozliczyć?

• Kto ma obowiązek zapłacić podatek od przerzuconych dochodów?
• Czym są przerzucone dochody?
• Jakie koszty są poddane opodatkowaniu?
• Warunki opodatkowania podatkiem od przerzuconych dochodów
• Zeznanie i rozliczenie podatku. Do kiedy zapłata?
• Przykładowe dokumenty poświadczające brak spełnienia przez podmiot zagraniczny przesłanek przerzuconego dochodu

Kto ma obowiązek zapłacić podatek od przerzuconych dochodów?

Ten podatek mają obowiązek płacić:
1) Spółki będące polskimi rezydentami podatkowymi.
2) Zakłady podatkowe zagranicznych spółek, które dokonują wypłat na rzecz powiązanych nierezydentów.
3) Spółki wypłacające środki do zagranicznych zakładów podatkowych.
4) Spółki będące wspólnikami spółek osobowych.
5) Podatkowe grupy kapitałowe.

Czym są przerzucone dochody?

W świetle art. 24aa ust. 2 i 3 ustawy CIT, co do zasady, za przerzucone dochody uznaje się koszty, w odniesieniu do których spełnione są łącznie następujące przesłanki:
1) koszty te należą do katalogu kosztów pasywnych wymienionych w ust. 3 w/w artykułu (w tym koszty tzw. usług niematerialnych i opłat licencyjnych oraz finansowania dłużnego);
2) za przerzucone dochody uznaje się wyłącznie koszty, które podatnik zaliczył w danym roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów;
3) koszty te zostały poniesione przez podatnika na rzecz podmiotu powiązanego niemającego siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej;
4) przerzuconych dochodów nie łączy się z innymi dochodami, a zatem podatnik jest zobowiązany do zapłaty podatku nawet, jeśli osiąga stratę z prowadzonej działalności.

Jakie koszty są poddane opodatkowaniu?

1) usługi niematerialne - usługi doradcze, badania rynku, usługi reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz usługi o podobnym charakterze. 

2) opłaty i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw własności intelektualnej (autorskie lub prawa majątkowe, licencje, prawa własności przemysłowej, know – how).

3) przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe.

4) koszty finansowania dłużnego związane z uzyskaniem środków finansowych i korzystaniem z tych środków: odsetki, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej oraz płatności o podobnym charakterze.

5)opłaty i wynagrodzenia za przeniesienie funkcji, aktywów lub ryzyk.

Na potrzeby ustalania kosztów uwzględnia się również:
a) stanowiące w roku podatkowym odpisy amortyzacyjne lub odpisy umorzeniowe od wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.
b) koszty przypisane zgodnie z art. 5 ustawy o CIT, czyli przypadające na podatnika koszty z tytułu udziałów w zysku spółki niebędącej osobą prawną. 

Z tego podatku wyłączone są wypłaty dokonane na rzecz podmiotu powiązanego, który podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego. Dodatkowo należy sprawdzić, czy ten podmiot powiązany prowadzi istotną rzeczywistą działalność gospodarczą. W tym celu bierze się pod uwagę w szczególności, czy:
1) zarejestrowanie podmiotu wiąże się z istnieniem przedsiębiorstwa, w ramach którego wykonuje on faktycznie czynności stanowiące działalność gospodarczą, w tym czy podmiot ten posiada lokal, wykwalifikowany personel oraz wyposażenie wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej.
2) podmiot posiada możliwość samodzielnego decydowania o przeznaczeniu otrzymanej należności.
3) podmiot ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą danej należności.

Warunki opodatkowania podatkiem od przerzuconych dochodów

Opodatkowanie podatkiem od przerzuconych dochodów wymaga łącznego spełnienia wszystkich poniższych warunków. Brak spełnienia któregokolwiek z nich powoduje brak konieczności zapłaty podatku.

1) Dochód (przychód) podmiotu powiązanego w państwie, w którym ma siedzibę lub zarząd, powstały z tytułu uzyskania jednego z w/w wydatków, podlega opodatkowaniu według stawki podatku dochodowego niższej niż 14,25% lub podlega zwolnieniu, lub wyłączeniu z opodatkowania tym podatkiem. Przepis nie wskazuje, że podatek zapłacony przez podmiot powiązany ma być podatkiem faktycznie zapłaconym. Podstawę kalkulacji stanowi tylko nominalna stawka podatku dochodowego bez uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez ten podmiot.

2) Zagraniczny podmiot powiązany uzyskuje od podatnika i innych polskich spółek powiązanych z podatnikiem, co najmniej 50% ogółu przychodów określonych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym lub przepisami o rachunkowości.

Natomiast w przypadku, gdy podmiot powiązany otrzymuje przychody z tytułu wskazanych należności pasywnych nie tylko od jednego podatnika (w szczególności polskiej spółki), ale również od innych polskich spółek, wartość uzyskanych przez podmiot powiązany przychodów określa się łącznie dla tego podatnika i innych powiązanych z nim polskich spółek. Wystarczające jest jednak, aby inne polskie spółki ponosiły na rzecz zagranicznego podmiotu powiązanego koszty pasywne wskazane w ust. 3, niezależnie od spełnienia w odniesieniu do tych spółek warunków do objęcia podatkiem od przerzuconych dochodów.

3) Podmiot powiązany przekazuje, w jakiejkolwiek formie, co najmniej 10% uzyskanych w/w wydatków na rzecz innego podmiotu:
a) zaliczając te wydatki do kosztów rozliczanych dla celów podatku dochodowego lub odliczając te wydatki lub przychody od dochodu, podstawy opodatkowania lub od podatku w jakiejkolwiek formie, albo
b) jeżeli przychody te składają się na zysk przeznaczony do wypłaty, bez względu na termin, w formie dywidendy lub innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych.

Z przepisów wprost nie wynika, że przekazanie 10% przychodów musi nastąpić na rzecz innego podmiotu powiązanego. Nie jest wskazane w jakim celu te wydatki mają być poniesione (przekazanie przychodu ma być poniesione). „W jakiejkolwiek formie” obejmuje płatność, kompensatę, odroczoną płatność lub inne formy rozliczenia wiążące się z powstaniem należności i/lub dokona nieodpowiedniej płatności.

4) Suma kosztów pasywnych poniesionych na rzecz wszystkich podmiotów powiązanych (zagranicznych oraz polskich) w danym roku podatkowym  i zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów wynosi co najmniej 3% sumy kosztów uzyskania przychodów podatnika za dany rok. W trakcie weryfikacji struktury kosztów należy uwzględnić płatności dokonywane na rzecz wszystkich podmiotów powiązanych.

Zeznanie i rozliczenie podatku. Do kiedy zapłata?

Jeżeli dany koszt spełnia definicję przerzuconego dochodu i zalicza się do podstawy opodatkowania tym podatkiem w danym roku podatkowym, podatnik ma obowiązek potraktować go jako odrębny dochód. Zgodnie bowiem z art. 24aa ust. 6 ustawy CIT przerzuconych dochodów nie łączy się z innymi dochodami (przychodami podatnika). Podatek od przerzuconych dochodów ma zatem charakter autonomiczny. W rezultacie, poniesienie straty przez daną spółkę, nie wyłącza opodatkowania podatkiem od przerzuconych dochodów.

Podatek wynosi 19% podstawy opodatkowania. Zgodnie z art. 24aa ust. 9 ustawy CIT, podatek od przerzuconych dochodów wykazuje się za rok podatkowy w rocznym zeznaniu podatkowym i wpłaca się na rachunek urzędu skarbowego w terminie złożenia tego zeznania. Podstawę opodatkowania stanowi suma przerzuconych dochodów w roku podatkowym  wydatków, o których mowa w art. 24aa ust. 3).

Zgodnie z art. 24aa ust. 8 ustawy CIT, podatek od przerzuconych dochodów pomniejsza się o kwotę podatku u źródła pobranego od wypłat z tytułu kosztów pasywnych uwzględnionych w podstawie opodatkowania, jednak w wysokości nie większej niż kwota należnego podatku od przerzuconych dochodów. Przepis ten pozwala na wyeliminowanie ewentualnego podwójnego opodatkowania z tytułu podatku u źródła (np. odsetek i należności licencyjnych) oraz z tytułu podatku od przerzuconych dochodów.

Ciężar dowodu, że nie został spełniony co najmniej jeden z warunków w zakresie przerzuconych dochodów spoczywa na polskiej spółce, która zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów koszty. W przypadku wątpliwości spółka może wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

Polska spółka może być zobowiązana do pozyskania od odbiorcy należności danych podatkowych, informacji o rzeczywistym odbiorcy płatności, czy też prowadzeniu rzeczywistej działalności gospodarczej. 

Przykładowe dokumenty poświadczające brak spełnienia przez podmiot zagraniczny przesłanek przerzuconego dochodu

1. oświadczenie podmiotu powiązanego otrzymane w formie pisemnej;

2. poświadczona za zgodność z oryginałem kopia sprawozdania finansowego lub zeznania podatkowego wraz z odpowiednią ewidencją;

3. dokumenty od niezależnego audytora lub doradcy podatkowego poświadczające dane w tym zakresie;

4. informacje, opinie uzyskane, w formie pisemnej lub elektronicznej od doradcy podatkowego, podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w obszarze doradztwa podatkowego, prawnego, rozliczeń podatkowych lub księgowych;

5. publicznie dostępne informacje dotyczące przepisów obowiązujących w kraju siedziby, zarządu, zarejestrowania, położenia podmiotu powiązanego, zidentyfikowane i zarchiwizowane przez osoby odpowiedzialne za rozliczenia podatkowe polskiego podatnika.

W przypadku dokonywania wypłat dot. kosztów na rzecz podmiotów powiązanych z tzw. „rajów podatkowych” będą one uznane automatycznie za przerzucone dochody bez względu na faktyczne spełnienie określonych przesłanek, o których mowa w art. 24aa ust. 2 ustawy. Do rajów podatkowych zaliczamy m.in.: niektóre państwa Ameryki Środkowej, Oceanii, a także Rosję.

Pozostałe informacje

Spółki opodatkowane estońskim CIT nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od przerzuconych  dochodów. Spółki te nie rozpoznają kosztów uzyskania przychodów, ponieważ nie podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych CIT zg. art. 28h ustawy o CIT.

Przepisy nie wykluczają płacenia przez spółkę podatku od przerzuconych dochodów i podatku minimalnego. Oba podatki zaliczają do podstawy opodatkowania te same kategorie kosztów (wydatków) ponoszonych na rzecz podmiotów powiązanych i mogą funkcjonować niezależnie od siebie. Przepisy o podatku minimalnym, w zakresie w jakim pozwalają pomniejszyć ten podatek o minimalny o zapłacony podatek CIT (art. 19 ustawy o CIT) nie odnoszą się do podatku od przerzuconych dochodów. To oznacza, że spółka może zapłacić jednocześnie podatek minimalny oraz podatek od przerzuconych dochodów.

Podstawa prawna: art. 24aa ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Szymon Stochel, księgowy - Meritoros SA