Przedsiębiorcy wykorzystują do prowadzenia działalności gospodarczej samochody osobowe, niejednokrotnie pozyskane do zasobów firmy ze środków zewnętrznych, na mocy umowy leasingu. Ale specyfika posiadania i wykorzystywania auta powoduje, że czasem trudno nie użyć go również do innych celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością. Wówczas powstają ograniczenia w podatkowym rozliczaniu kosztów jego eksploatacji. W takiej właśnie sprawie do organu podatkowego wystąpił przedsiębiorca, używający samochodu firmowego także poza prowadzoną działalnością gospodarczą, głównie do podróży służbowych, odbywanych w ramach dodatkowej, własnej działalności zarobkowej. Chciał wiedzieć, jaką część wydatków ponoszonych w związku z mieszanym użytkowaniem samochodu może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: „Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków (…) z tytułu kosztów używania samochodu osobowego (…) na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej – jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika” (Dz.U. 1991 nr 80 poz. 350, ze zm.).
Samochód firmowy także do celów prywatnych
Przedsiębiorca prowadzi działalność całorocznego zakwaterowania turystów. Rozlicza się na zasadach ogólnych w formie opodatkowania podatkiem dochodowym od dochodów uzyskiwanych z tej działalności. Jednocześnie korzysta ze zwolnienia z VAT. Zawarł umowę leasingu operacyjnego, dzięki czemu pozyskał na potrzeby prowadzenia działalności samochód osobowy, niebędący pojazdem elektrycznym i nieprzekraczający wartości 150 000 zł.
Poza prowadzeniem działalności przedsiębiorca legitymuje się również tytułem profesora i kilka razy w miesiącu, w celu realizacji obowiązków wynikających z zawartej z jedną z uczelni umowy o pracę, wyjeżdża służbowo. Jest także członkiem Polskiej Komisji Akredytacyjnej, co również wymaga od niego wyjazdów, do których wykorzystuje leasingowany przez jego firmę samochód. Wystąpił więc do organu podatkowego z wnioskiem o potwierdzenie, że z uwagi na treść art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie mógł, mimo wykorzystywania auta również do czynności niezwiązanych z działalnością gospodarczą, rozliczać koszty jego użytkowania w następujący sposób:
- koszty leasingu: 100% opłat wynikających z tej umowy,
- koszty ubezpieczenia OC, AC, NW oraz Assistance: 100% kosztów,
- koszty przeglądów i napraw: 75% poniesionych kosztów,
- koszty zakupu paliwa, olejów, wymiany ogumienia i inne bieżące koszty eksploatacyjne: 75% poniesionych kosztów.
Ograniczenia w ustawie o PIT oraz ich brak
Podatnik stanął na stanowisku, że skoro w art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy o PIT ustawodawca nakazuje wyłączenie 25% kosztów eksploatacji firmowego auta, jeśli jest ono wykorzystywane także poza prowadzoną działalnością gospodarczą, to tym samym dopuścił możliwość zaliczenia do tej działalności pozostałych 75% kosztów. Za to w 100% będzie mógł zaliczać do kosztów uzyskania przychodu wydatki poniesione na ubezpieczenie pojazdu oraz na opłaty leasingowe. W art. 23 ust. 1 pkt 47 oraz pkt 47a ustawy o PIT ustawodawca określił bowiem, że składki na ubezpieczenia auta oraz opłaty wynikające z umowy leasingu nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (dalej „KUP”) w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu. Przedsiębiorca jest więc przekonany, że skoro przedmiotem jego leasingu jest samochód o wartości nieprzekraczającej 150 000 zł, a ustawodawca nie ustanowił w przepisach żadnej metody zobowiązującej do obcięcia tych kosztów w przypadku wykorzystywania auta także do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, to koszty te będzie mógł odliczyć w 100%.
Zalety leasingu operacyjnego
W interpretacji z 11 marca 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej najpierw pouczył przedsiębiorcę, że od 1 stycznia 2019 r., zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o PIT, przedsiębiorcy nie mogą zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z eksploatacją oraz ubezpieczeniem samochodu osobowego, stanowiącego własność podatnika, a niestanowiącego środka trwałego w jego działalności. Koszty takie mogą co prawda ulec zaliczeniu do KUP jedynie w wysokości 20%, jednak pod warunkiem, że auto będzie przez podatnika wykorzystywane także do prowadzenia działalności gospodarczej.
Jednak wskazane przez organ ograniczenia nie mogły mieć zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem w leasingu operacyjnym odpisów amortyzacyjnych przedmiotu leasingu nie dokonuje korzystający, którym jest przedsiębiorca, a finansujący, czyli leasingodawca, bo to on jest właścicielem auta przez cały okres trwania umowy leasingu. Co więcej, podatnik, jako że korzystał ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 113 ust. 9, nie musiał prowadzić nawet ewidencji przebiegu pojazdu.
Samochód nie musi być wykorzystywany wyłącznie do działalności
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej musiał przyznać przedsiębiorcy rację. Potwierdził, że jeśli umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o PIT warunki oraz nie zachodzą wyłączenia z ust. 2 tego artykułu, to ponoszone przez podatnika wydatki wynikające z tej umowy będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu. Przepis ten stanowi m.in., że opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego, stanowiąc przychód po stronie finansującego, są jednocześnie kosztem uzyskania przychodu korzystającego. Co więcej, przedsiębiorca będzie mógł je zaliczyć w pełnej, 100% wysokości, bowiem, jak przyznał organ:
„…żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje, jako warunku zaliczenia wydatków z tytułu rat leasingowych do kosztów uzyskania przychodów, konieczności wykorzystywania przedmiotu leasingu wyłącznie do celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Podstawą zaliczenia wydatków z tego tytułu jest spełnienie kryteriów wynikających z przepisów ustawy (…). Jeżeli zostaną one spełnione, podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów raty leasingowe w pełnej wysokości” (interpretacja indywidualna z 11 marca 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.635.2019.2.AP).
Polecamy: Przedsiębiorca w kryzysie (PDF)
Co nie jest zakazane, jest dozwolone
Choć fiskus niejednokrotnie próbuje w jak najwyższym stopniu ograniczyć przedsiębiorcom możliwość obniżania swoich ciężarów podatkowych, przypominając, że mają oni obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskanym przychodem, to nie może zapominać o jednej zasadzie, ustanowionej zresztą dla samych przedsiębiorców i potwierdzonej w Konstytucji Biznesu, w myśl której „co nie jest zakazane, jest dozwolone”.
Trafnie więc przedsiębiorca w niniejszej sprawie dokonał interpretacji, że jeśli ustawa o PIT wymienia wydatki na ubezpieczenie i opłaty leasingowe, a nie przewiduje względem nich ograniczeń co do ich ujmowania w kosztach prowadzonej działalności, to może je rozliczać w 100%. Jak widać na powyższym przykładzie, analiza sytuacji firmy przez pryzmat nieustannie zmieniających się przepisów podatkowych jest potrzebna. Przedsiębiorcy powinni ją przeprowadzać od czasu do czasu, by nie narażać się na niepotrzebne, zbyt wysokie obciążenia prowadzonej działalności. Taki audyt podatkowo-prawny przeprowadzony w firmie może przynieść przedsiębiorstwu wymierne korzyści.
radca prawny Robert Nogacki
Kancelaria Prawna Skarbiec