Zwracane przez pracodawcę pracownikowi (na podstawie umowy cywilnoprawnej) koszty z tytułu używania przez niego samochodu prywatnego w celach służbowych do jazd lokalnych, stanowią przychód pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten powinien być opodatkowany wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy. Tak uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji podatkowej z 3 czerwca 2016 r. (nr IBPB-2-1/4511-221/16/MK).
W Warszawie to nie przychód
To diametralnie inne stanowisko fiskusa niż zaprezentowane np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 lutego 2016 r. (sygn. IPPB4/4511-1369/15-2/MS). Wtedy organ podatkowy wziął pod uwagę m.in. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2015 r. (K 7/13) i stwierdził (w oparciu o stanowisko prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmując wskazane przez Trybunał Konstytucyjny kryterium oceny), że „(…) otrzymywana przez pracownika kwota wypłacana tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (nie będących podróżą służbową w rozumieniu K.p.) jest świadczeniem poniesionym w interesie pracodawcy, bo to jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej przez pracownika pracy. Ponadto wskazać należy, że obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych, czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego czy kosztów zużytej energii elektrycznej. Ten obowiązek należy i trzeba odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy. Skoro więc prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika użycia prywatnego samochodu, to sfinansowanie ww. kosztów przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika, ale właśnie wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy, tak aby była ona wydajna i należytej jakości.
Tym samym, otrzymywana przez pracownika kwota wypłacana tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (nie będących podróżą służbową w rozumieniu K.p.), tj. kosztów: w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. (Dz. U. Nr 27, poz. 271, z późn. zm.) udokumentowane ewidencją przebiegu pojazdu oraz udokumentowane poniesione koszty opłat parkingowych i opłat za przejazd autostradą, nie powoduje powstania po stronie pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Spółka zaś jako płatnik nie powinna doliczać do przychodów pracownika z umowy o pracę kwoty wypłacanego świadczenia stanowiącego zwrot kosztów z tytułu używania przez niego samochodu prywatnego w celach służbowych do jazd lokalnych oraz naliczać i odprowadzać od tych kwot zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.”
Kilometrówka za jazdy prywatnym autem w celach służbowych nie jest przychodem pracownika
Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowe w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 14 grudnia 2015 r. (nr IPPB4/4511-3-95/15-2/JK3).
Również tak samo orzekł w analogicznej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 2 października 2014 r. (sygn. II FSK 2387/12).
Bank zwraca pracownikom koszty używania samochodu prywatnego do jazd lokalnych w celach służbowych
W omawianej interpretacji z 3 czerwca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach odpowiadał na pytanie Banku, który zwraca pracownikom na podstawie umowy cywilnoprawnej koszty używania samochodu prywatnego do jazd lokalnych w celach służbowych. W takich przypadkach przejazdy samochodem prywatnym są każdorazowo ściśle związane z wykonaniem zadań służbowych zleconych przez Bank i Bank wyraża zgodę na przejazd pracownika jego samochodem prywatnym.
Zwrot kosztów jazdy lokalnej następuje w formie rozliczenia ewidencji przebiegu pojazdu w km potwierdzonej przez przełożonego pracownika oraz odpowiedniej stawki wynikającej z przepisów prawa, tj. z przepisów rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy. Zwrot kosztów następuje na podstawie tzw. „kilometrówki”. Bank, zgodnie z postanowieniami zawartych umów, zwraca pracownikom koszty w następnym miesiącu kalendarzowym, w terminie wypłaty wynagrodzenia.
Bank zadał we wniosku o interpretację pytanie, czy te koszty zwracane pracownikowi przez Bank są przychodem pracownika w PIT ze stosunku pracy?
Zdaniem Banku przychodem ze stosunku pracy jest każde przysporzenie majątkowe związane z pozostawaniem podatnika w stosunku pracy. Takie przysporzenie majątkowe musi skutkować zwiększeniem majątku pracownika. Jeśli natomiast podatnik ponosi wydatek na zakup paliwa oraz uszczerbek związany z zużyciem prywatnego samochodu, które są mu następnie zwracane przez pracodawcę, to nie sposób powiedzieć, że dochodzi w takim wypadku do przyrostu jego majątku. A zatem jeżeli nie ma przyrostu majątku, to nie ma i przychodu w podatku dochodowym.
Argumentacja Banku była zbieżna z argumentacją zaprezentowaną w ww. wyroku TK i ww. interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.
Zdaniem TK za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które w szczególności „zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenie aktywów lub uniknięcie wydatku, który musiałby ponieść”.
Opodatkowanie świadczeń pracowniczych – uzasadnienie wyroku TK
W Katowicach trzeba płacić PIT od zwróconych kosztów
Niestety Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach nie zgodził się z argumentacją Banku.
Organ podatkowy przypomniał, że zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawa o PIT) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy PIT – za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.
Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on od pracodawcy realną korzyść mającą wymiar finansowy, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o PIT.
Organ podatkowy zauważył, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o PIT, wolny od podatku dochodowego jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw – do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika; przepis art. 23 ust. 7 stosuje się odpowiednio.
Tymi odrębnymi ustawami, do których odsyła art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o PIT są jedynie:
- ustawa z dnia 5 września 2008 r. o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej „Poczta Polska” (Dz.U. Nr 180, poz. 1109, ze zm.),
- ustawa z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz.U. z 2015 r., poz. 2100, ze zm.),
- ustawa z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz.U. z 2015 r., poz. 163, ze zm.).
Dlatego zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wskazane zwolnienie obejmuje tylko niektórym pracownikom, dla których ww. ustawy przewidują możliwość przyznania prawa do zwrotu kosztów poniesionych z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika lub nakładają na pracodawcę obowiązek ich zwrotu.
W pozostałych przypadkach zwrot kosztów za tzw. jazdy lokalne jest opodatkowany.
W konsekwencji jeżeli więc brak jest przepisów odrębnych ustaw, które gwarantowałyby pracownikom Banku możliwość przyznania prawa do zwrotu poniesionych kosztów z tytułu korzystania z prywatnego samochodu do celów służbowych w jazdach lokalnych, to przyznany zwrot nie mieści w dyspozycji cytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Oznacza to, że zwracane przez Bank pracownikowi (na podstawie umowy cywilnoprawnej) koszty z tytułu używania przez niego samochodu prywatnego w celach służbowych do jazd lokalnych, stanowią przychód pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który winien być opodatkowany wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy.
Z tych względów Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko Banku za nieprawidłowe. Zdaniem organu wbrew twierdzeniu Banku w rozpatrywanej sytuacji mamy do czynienia z przysporzeniem majątkowym, polegającym na uniknięciu pomniejszenia majątku. Gdyby bowiem nie zwrot poniesionych kosztów, nastąpiłoby uszczuplenie majątku pracownika związane z poniesionymi wydatkami.
A jeżeli mamy przychód ze stosunku pracy, to na podstawie art. 31 ustawy o PIT pracodawcy, są obowiązani jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od tego przychodu.
Podstawową wadą omawianej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach należy uznać brak odniesienia się do argumentacji zaprezentowanej przez Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu do ww. wyroku. Faktem jest, że przedmiotowy zwrot kosztów nie wypełnia warunków zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o PIT. Tym niemniej ów zwrot kosztów z pewnością nie stanowi przysporzenia majątkowego pracowników, bo po dokonaniu tego zwrotu nie mają oni większego majątku niż przed poniesieniem tych kosztów. I z pewnością nie ponieśliby tych kosztów, jeżeli nie mieliby obietnicy ich refundacji przez pracodawcę.
Interpretacja ta, jako zupełnie odmienna od cytowanej wyżej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 lutego 2016 r., stwarza stan niepewności prawa w tym zakresie. Minister Finansów powinien wydać w tym temacie interpretację ogólną, by nie było tak, że jedni pracownicy ni płacą PIT od zwracanego im przez pracodawców kosztów używania samochodów prywatnych do celów służbowych a inni płacą, bo akurat trafili na negatywnie nastawionego do problemu dyrektora izby skarbowej.