Tak uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 29 czerwca 2012 r. (sygn. I SA/Łd 657/12).
To korzystny dla podatników wyrok. WSA stwierdził, że udostępnienie powierzchni strony internetowej pod reklamy jest umową nienazwaną, zbliżoną do dzierżawy. Dlatego, jeżeli nie jest związane z działalnością gospodarczą właściciela strony, otrzymywane przezeń wynagrodzenie może być opodatkowane podatkiem zryczałtowanym według stawki 8,5% przychodu.
Reklamy na stronie internetowej
Wyrok dotyczył podatnika, który jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Podatnik ten jest właścicielem pewnej liczby stron internetowych, prowadzonych hobbystycznie.
Różni przedsiębiorcy – z Polski oraz innych krajów UE – uznali te strony za atrakcyjne miejsce do umieszczania reklam. W związku z powyższym, podatnik zawarł z nimi umowy, zgodnie z którymi część powierzchni strony jest odpłatnie udostępniana dla celów reklamowych.
Z reguły kształt takiej umowy jest określany regulaminem tzw. programu partnerskiego, uruchomionego przez reklamodawcę (przedsiębiorcę). Zgodnie z zasadami tego typu programów, podatnik umieszcza na stronie kod, który umożliwia przedsiębiorcy zamieszczanie reklam.
Dzięki kodowi przedsiębiorca ma pełną kontrolę nad treścią, wyglądem i rodzajem reklamy. Może więc zamieszczać reklamy tekstowe (linki), banery (reklamy graficzne), filmy albo – jeśli uzna to za stosowne – pozostawić puste miejsce na stronie.
W zamian za odstąpienie powierzchni reklamowej, właściciel strony otrzymuje wynagrodzenie, które jest iloczynem liczby kliknięć w reklamę i aktualnej stawki za kliknięcie.
Pytanie o ryczałt
W kontekście przedstawionego stanu faktycznego, właściciel strony zastanawiał się nad najlepszym sposobem opodatkowania przychodów otrzymywanych od reklamodawców. Dla wyjaśnienia tej kwestii złożył wniosek o interpretację do dyrektora izby skarbowej, działającego w imieniu Ministra Finansów. We wniosku wyraził pogląd, że wspomniane przychody mogą być traktowane jak przychody z umowy zbliżonej do umowy dzierżawy, o której mowa w art. 6 ust. 1a „ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne” (dalej: ustawa o podatku zryczałtowanym).
Oznaczałoby to, że – zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) tej samej ustawy – można byłoby zastosować ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, wynoszący 8,5% przychodu (bez potrącania kosztów).
Ryczałt od najmu prywatnego od 2010 roku jest opłacalny jak nigdy dotąd
W odpowiedzi na wniosek, dyrektor wydał interpretację, w której stwierdził, że stanowisko podatnika było nieprawidłowe. Uzasadniając rozstrzygnięcie uznał – skądinąd słusznie – że przed zastosowaniem ustawy o podatku zryczałtowanym wpływy właściciela strony powinny być odniesione do jednego ze źródeł przychodów, wymienionych w ustawie o PIT.
Po przeanalizowaniu tej kwestii dyrektor doszedł do przekonania, że są to przychody z tzw. innych źródeł, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT. Taka zaś klasyfikacja wykluczałaby możliwość opodatkowania na zasadach ryczałtu. Zamiast tego, właściciel strony musiałby odprowadzać podatek dochodowy na zasadach ogólnych, według skali progresywnej.
Byłoby to zdecydowanie niekorzystne, bowiem – jak ogólnie wiadomo – najniższa stawka skali progresywnej wynosi 18%, a tymczasem podatnik sądził, że może skorzystać z ryczałtu według stawki 8,5%.
Jednocześnie radykalne podwyższenie stawki nie zostałoby – przy zastosowaniu ogólnych zasad PIT – zrekompensowane możliwością odliczania kosztów, bo koszty prowadzenia strony internetowej są niewielkie.
Sąd poprawia fiskusa
Interpretacja dyrektora kryła w sobie ważne niedopowiedzenie. Uznając, że wynagrodzenie za udostępnianie strony należy do przychodów „z innych źródeł”, dyrektor musiał odrzucić hipotezę wnioskodawcy, że są to przychody z umowy zbliżonej do dzierżawy (w ustawie o PIT tego typu przychody są wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 6).
Dyrektor powinien był zatem uzasadnić, dlaczego tę hipotezę odrzucił. Niestety, takiego uzasadnienia zabrakło. Zamiast tego, organ interpretacyjny podjął polemikę ze stanowiskiem, którego wnioskodawca nie wyrażał. W ramach tej polemiki stwierdził, że „wbrew twierdzeniom podatnika” przedstawiony przezeń stan faktyczny nie świadczy o tym, że udostępnienie strony internetowej pod reklamę może być uważane za dzierżawę.
Ważna subtelność polegała na tym, że wnioskodawca nie twierdził, że zawarte przez niego umowy były umowami dzierżawy sensu stricto. Twierdził jedynie, że były to umowy zbliżone do dzierżawy (umowy „o podobnym charakterze”).
Inna sprawa, że na gruncie ustaw podatkowych istotnych dla sprawy – zarówno ustawy o PIT, jak i ustawy o podatku zryczałtowanym – ta różnica nie ma znaczenia, bo umowa zbliżona do dzierżawy jest traktowana tak samo jak dzierżawa (zob. art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT oraz art. 6 ust. 1a i art. art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku zryczałtowanym).
Jednakże kiedy podatnik zaskarżył interpretację do WSA w Łodzi, wybieg dyrektora został przez ten sąd zauważony. Sąd wyjaśnił, że istotnie – umowa o udostępnienie powierzchni reklamowej na stronie internetowej nie może być uważana za dzierżawę, co wynika z przepisów kodeksu cywilnego (sąd powołał art. 693 i 709).
Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych 2012 - limity
W świetle tych przepisów, dzierżawa może dotyczyć wyłącznie rzeczy lub praw, zaś strona internetowa nie jest – zdaniem sądu – ani jednym, ani drugim. Niemniej jednak, tego rodzaju umowa jest umową zbliżoną do dzierżawy, a to oznacza, że dyrektor odniósł przychody właściciela strony do niewłaściwego źródła. Dlatego interpretacja dyrektora została uchylona.
Sąd nie napisał wprost, że podatnik może zastosować ryczałt według stawki 8,5%, ale – biorąc pod uwagę dokonaną klasyfikację źródła przychodów – wynika to wprost z przepisów ustawy o PIT oraz ustawy o podatku zryczałtowanym.
Wyroki wcześniejsze
Przedstawiony powyżej wyrok nawiązuje do wcześniejszych orzeczeń, które były równie korzystne dla podatników.
Dlatego WSA mógł się powołać na precedensy w postaci wyroku WSA w Warszawie z 5 lipca 2010 r. (sygn. III SA/Wa 25/10) i wyroku WSA w Krakowie z 5 marca 2010 r. (sygn. SA/Kr 60/10).
Organy podatkowe zaskarżyły ten drugi wyrok w drodze skargi kasacyjnej, ale NSA tę skargę oddalił – w wyroku z 9 marca 2012 r. (sygn. FSK 1548/10).
Piotr Kaim, doradca podatkowy