Od aktywności podatnika w trakcie dokonywania czynności kontrolnych może zależeć, czy niektóre ustalenia poczynione przez kontrolujących będą mogły stanowić podstawę wydania decyzji podatkowej. Działania organu podatkowego jak i podatnika ograniczają terminy i limity czasowe, których znajomość pozwala na pełną realizację praw przysługujących kontrolowanemu przedsiębiorcy.
1. Zawiadomienie o zamiarze wszczęcia kontroli
Zasadą jest zawiadamianie podatnika przez organ podatkowy o zamiarze przeprowadzenia kontroli. Zgodnie z art. 282b § 2 Ordynacji podatkowej „kontrolę wszczyna się nie wcześniej niż po upływie 7 dni i nie później niż przed upływem 30 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli”. Podatnik może wyrazić zgodę na wszczęcie kontroli przed upływem 7-dniowego terminu, co następuje poprzez wypełnienie odpowiedniej rubryki stanowiącej element formularza ZAW-K („Zawiadomienie o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej”). Wyrażenie zgody lub jej brak leży wyłącznie w gestii podatnika i nie jest uzależnione od innych warunków.
O zamiarze wszczęcia kontroli nie zawiadamia się natomiast w przypadkach wskazanych w art. 79 ust. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (u.s.d.g.). Zgodnie z ust. 3 ww. artykułu zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli nie dokonuje się również w przypadkach określonych w art. 282c Ordynacji podatkowej. Katalog jest ten szeroki i obejmuje m. in wszczęcie kontroli dotyczącej: zasadności zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego od towarów i usług, opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach, niezgłoszonej do opodatkowania działalności i in.
2. Wszczęcie kontroli podatkowej
Wszczęcie kontroli podatkowej następuje przez doręczenie kontrolowanemu (ewentualnie osobie upoważnionej) upoważnienia do jej przeprowadzenia oraz okazanie legitymacji służbowej (art. 284 § 1 Ordynacji podatkowej). Kontrola może być również wszczęta po okazaniu wyłącznie legitymacji służbowej, gdy „czynności kontrolne są niezbędne dla przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego lub zabezpieczenia dowodów jego popełnienia” (art. 284a § 1 Ordynacji podatkowej).
Polecamy: Komplet Podatki 2015
Maksymalny czas trwania kontroli wyznacza art. 83 ust. 1 u.s.d.g; limit czasu kontroli różni się w zależności od wielkości przedsiębiorstwa. Zasadniczo, w stosunku do danego przedsiębiorcy jeden organ kontroli (np. Naczelnik Urzędu Skarbowego) może przeprowadzić kontrole, których łączny czas trwania w jednym roku kalendarzowym nie może przekraczać:
- w odniesieniu do mikroprzedsiębiorców - 12 dni roboczych;
- w odniesieniu do małych przedsiębiorców - 18 dni roboczych;
- w odniesieniu do średnich przedsiębiorców - 24 dni roboczych;
- w odniesieniu do pozostałych przedsiębiorców - 48 dni roboczych.
Przedłużenie czasu trwania kontroli możliwe jest jedynie z przyczyn niezależnych od organu kontroli oraz w przypadku ujawnienia zaniżenia zobowiązania podatkowego (lub zawyżenia straty) w wysokości przekraczającej równowartość 10% albo w przypadku niezłożenia deklaracji przez kontrolowanego. Należy zdecydowanie odrzucić prezentowany niegdyś w orzecznictwie pogląd, zgodnie z którym do czasu kontroli należy zaliczyć wyłącznie czas faktycznie dokonanych czynności kontrolnych (zob. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 24 maja 2011, I SA/Rz 161/11). Słusznie wskazał NSA w wyroku z dnia 20 listopada 2011, „iż przeprowadzenie określonych czynności w siedzibie organu kontrolującego, w tym również opracowanie protokołu kontroli - nie powoduje wyłączenia czasu trwania tych czynności z przewidzianego art. 83 ust. 1 u.s.d.g czasu trwania kontroli właściwego dla danego rodzaju przedsiębiorcy”.
Przedłużanie postępowań przez organy podatkowe
Przekroczenie limitu czasu kontroli nie dyskwalifikuje czynności kontrolnych organu. Bezskuteczne są natomiast czynności kontroli dokonane po przekroczeniu terminu wskazanego w upoważnieniu (art. 284b § 3 Ordynacji podatkowej). Jednym z podstawowych środków ochrony praw kontrolowanego w związku z przekroczeniem limitu czasu trwania kontroli jest sprzeciw, który powinien zostać złożony w ciągu 3 dni roboczych od dnia wszczęcia kontroli. W przypadku, gdy naruszenie limitów czasowych wystąpiło w trakcie prowadzonej kontroli, bieg terminu na wniesienie sprzeciwu rozpoczyna się w dniu, w którym nastąpiło przekroczenie limitu czasu trwania kontroli. W orzecznictwie zgodnie wskazuje się, że termin na wniesienie sprzeciwu jest terminem procesowym i podlega przywróceniu (zob. wyrok WSA w Łodzi z dnia 11 stycznia 2011, I SA/Łd 1261/10).
Aby skorzystać z możliwości wniesienia sprzeciwu, przedsiębiorca powinien dokładnie śledzić czas przeprowadzanej kontroli, uwzględniając wszystkie kontrole danego organu przeprowadzone w ciągu roku kalendarzowego. Niedochowanie terminu na wniesienie sprzeciwu, mimo znacznie przedłużającej się kontroli, pozbawia podatnika być może najskuteczniejszego środka ochrony jego praw.
Kontrola podatkowa - uprawnienia organów podatkowych oraz prawa kontrolowanego
3. Zakończenie kontroli
Zakończenie kontroli następuje w dacie sporządzenia protokołu kontroli. W przypadku, gdy kontrolowany nie zgadza się z ustaleniami protokołu, w terminie 14 dni od dnia doręczenia protokołu ma on możliwość przedstawienia zastrzeżeń lub wyjaśnień z równoczesnym wskazaniem wniosków dowodowych. Jeżeli kontrolowany nie ma wątpliwości co do oceny prawnej i ustaleń faktycznych poczynionych w protokole, uzasadnione jest złożenie przez niego korekty deklaracji (prawo do złożenia korekty ulega zawieszeniu na czas trwania kontroli podatkowej), którą można złożyć do dnia wszczęcia postępowania podatkowego w zakresie objętym kontrolą.
Autor: Krzysztof Smach, Kancelaria GACH, HULIST, MIZIŃSKA, WAWER – adwokaci i radcowie prawni sp.p. (www.ghmw.pl)
Podyskutuj o tym na naszym FORUM