Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 31a ust. 1 zd. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako ustawa o VAT), w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Zatem kurs, który należy zastosować do przeliczenia podstawy opodatkowania na złote jest uzależniony od momentu powstania obowiązku podatkowego.
Przykład 1.
XYZ sp. z o.o. świadczy usługi dla kontrahenta z kraju. Usługa została wykonana 17.12.2019 r., a Spółka wystawiła fakturę 20.12.2019 r. na kwotę 1.000 EUR netto + 230 EUR VAT.
XYZ przeliczy podstawę opodatkowania i kwotę podatku zgodnie z zasadą ogólną, czyli po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego powstanie obowiązku podatkowego, czyli z 16.12.2019 r. Ponieważ faktura jest wystawiona po dniu powstania obowiązku podatkowego, znany był kurs właściwy do przewalutowania. Spółka może wykazać w fakturze podatek w złotych, tu w wysokości 981,16 zł.
Jednakże warto zwrócić uwagę, że ustawa o VAT dopuszcza wystawienie faktury przed powstaniem obowiązku podatkowego. W przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Podkreślenia wymaga, że przepis ten stosuje się tylko wówczas, gdy faktura jest wystawiana przez podatnika podatku VAT.
Przykład 2.
XYZ sp. z o.o. sprzedała towary w ramach transakcji krajowej. Spółka wystawiła fakturę 10.12.2019 r., dostawa towarów miała miejsce 15.12.2019 r. Faktura opiewa na 1.000 EUR netto + 230 EUR VAT.
XYZ przeliczy wartość podatku wykazaną w fakturze po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego wystawienie faktury, czyli z 9.12.2019 r. W takim przypadku data powstania obowiązku podatkowego po wystawieniu faktury nie wpłynie na kurs przyjęty wcześniej do przeliczenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku.
W sytuacji, gdy polski przedsiębiorca rozlicza transakcje w ramach importu usług, czy też wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów przytoczone wcześniej regulacje nie mają zastosowania. Tutaj zastosowanie zawsze znajdzie zasada ogólna.
Polecamy: Instrukcje VAT
Polecamy: Biuletyn VAT
Przykład 3.
XYZ sp. z o.o. będąca podatnikiem w Polsce, nabywa od ABC GmbH z siedzibą w Niemczech usługę reklamową. ABC wystawia fakturę na 1000 EUR w dniu 2.12.2019 r., a usługa reklamowa jest świadczona przez cały miesiąc grudzień, czyli datą wykonania usługi jest 31.12.2019 r.
W tej przykładowej sytuacji należy zwrócić uwagę na kilka aspektów:
- faktura została wystawiona przed powstaniem obowiązku podatkowego;
- sprzedawca ma siedzibę w Niemczech, więc do wystawienia faktury nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o VAT;
- w przypadku importu usług podatnikiem jest nabywca, czyli XYZ. Spółka będzie obowiązana do rozliczenia podatku należnego, który nie jest wykazany na fakturze.
W tym miejscu warto podać orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt I FSK 1358/15 z 1.03.2017 r.), który wskazał, że: „Skoro w przypadku importu usług obowiązek podatkowy nie powstaje w momencie wystawienia faktury (podatnik nie wystawia faktury), to spójne z tym rozwiązaniem jest wyłączenie art. 31a ust. 2 u.p.t.u., czyli niedopuszczalne jest przeliczanie kursu według danych z dnia poprzedzającego wystawienie faktury”.
Zatem w przypadku importu usług XYZ przeliczy podstawę opodatkowania po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego datę powstania obowiązku podatkowego (wg zasady ogólnej). Wcześniejsza data wystawienia faktury nie będzie miała wpływu na właściwy kurs przewalutowania.
Potwierdza to również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 8.01.2016 r., znak IPPP1/4512-1159/15-2/AW: „Zatem w świetle powyższych regulacji należy wskazać, że przepis art. 31a ust. 2 ustawy nie dotyczy dokumentów potwierdzających przeprowadzenie transakcji (faktur) wystawianych przez kontrahentów zagranicznych, dla których nabywca rozlicza import usług. To z kolei oznacza, że kurs, jaki należy zastosować do przeliczania importu usług, nie jest uzależniony od daty wystawienia takiego dokumentu (faktury). Istotny jest tylko termin powstania obowiązku podatkowego. W przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, czyli z chwilą wykonania usług. Tym samym w myśl art. 31a ust. 1 ustawy przeliczenia waluty obcej na złote Wnioskodawca powinien dokonać według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego zarówno dla sytuacji w których kontrahent zagraniczny wystawi faktury przed wykonaniem usługi jak i pod dniu powstania obowiązku podatkowego.”
W świetle powyższego należy wskazać, że przeliczając podstawę opodatkowania istotne są zatem nie tylko daty powstania obowiązku podatkowego i wystawienia faktury, ale również to, kto jest podatnikiem.
Alicja Ziółek, doradca podatkowy w ECDP Tax Mazur i wspólnicy sp. k.