Termin odliczenia VAT przy zakupie usług transportowych

Podatnikom nabywającym usługi transportowe najczęściej przysługuje prawo do odliczania podatku naliczonego z faktur dokumentujących te usługi albo z tytułu importu tych usług. Przedstawiamy odpowiedzi na niektóre pytania dotyczące obowiązujących w takich przypadkach terminów dokonywania odliczeń.

1. Kiedy odliczyć VAT z faktury za usługę transportową z przyszłym terminem płatności

Problem

W której deklaracji VAT-7 można odliczyć VAT z faktury za usługę transportową wykonaną w sierpniu 2017 r., jeżeli termin płatności tej faktury upłynie dopiero w październiku 2017 r.? Fakturę otrzymaliśmy 28 sierpnia 2017 r.

Rada

Podatek naliczony może być odliczony ze wskazanej faktury już w ramach deklaracji VAT-7 za sierpień 2017 r.

Uzasadnienie

O tym, kiedy podatnicy mogą skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (dalej nazywanego prawem do odliczenia), decyduje moment powstania tego prawa. Prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje, co do zasady, w okresie rozliczeniowym powstania obowiązku podatkowego (u sprzedawcy), nie wcześniej jednak niż w okresie rozliczeniowym otrzymania faktury (art. 86 ust. 10 w zw. z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT). Dotyczy to również faktur dokumentujących nabywanie usług transportowych.

Podatnicy mogą zatem korzystać z prawa do odliczenia w ramach deklaracji VAT-7/VAT-7K za okres rozliczeniowy, w którym oba te warunki zostały spełnione, względnie w ramach deklaracji VAT-7/VAT-7K za jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy o VAT). Późniejsze odliczanie VAT jest możliwe tylko w drodze korekty deklaracji VAT-7/VAT-7K za okres rozliczeniowy powstania prawa do odliczenia (art. 86 ust. 13 i 13a ustawy o VAT). Przy czym odliczenie podatku naliczonego w drodze korekty deklaracji VAT-7/VAT-7K za okres rozliczeniowy powstania prawa do odliczenia jest możliwe nie później niż w ciągu pięciu lat, licząc od początku roku (w przypadku art. 86 ust. 13 ustawy o VAT) lub końca roku (w przypadku art. 86 ust. 13a ustawy o VAT), w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W przedstawionej sytuacji obowiązek podatkowy powstał u sprzedawcy w sierpniu 2017 r., tj. w dacie wykonania usługi transportowej (art. 86 ust. 10 ustawy o VAT). Również w sierpniu otrzymali Państwo fakturę. W konsekwencji VAT z tej faktury może zostać odliczony najprawdopodobniej już w ramach deklaracji VAT-7 za sierpień 2017 r. (względnie w ramach deklaracji VAT-7 za wrzesień lub październik 2017 r.).

Najprawdopodobniej, gdyż nie jest wykluczone, że rozliczają Państwo VAT metodą kasową albo VAT tą metodą rozlicza firma transportowa. Gdy wykonawca usługi rozlicza się tą metodą, wystawiona przez niego faktura powinna zawierać wyrazy „metoda kasowa”. Oznaczałoby to, że VAT z faktury mogą Państwo odliczyć dopiero w ramach deklaracji VAT-7 za miesiąc opłacenia faktury, gdyż:

1. art. 86 ust. 10e ustawy o VAT stanowi, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do nabytych przez małego podatnika towarów i usług, w okresie stosowania przez niego metody kasowej, powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonał zapłaty za te towary i usługi – jeżeli rozliczają Państwo VAT metodą kasową;
2. dopiero wówczas powstanie obowiązek podatkowy u sprzedawcy (na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT) – jeżeli VAT metodą kasową rozlicza sprzedawca.

Nawet jednak w takim przypadku na moment powstania prawa do odliczenia bez wpływu pozostaje termin płatności określony na fakturze. Moment powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur za usługi transportowe nie jest bowiem w żaden sposób powiązany z terminem płatności.

Przykład

W kwietniu 2017 r. czynny podatnik VAT składający miesięczne deklaracje VAT-7 otrzymał fakturę dokumentującą usługę transportową wykonaną również w kwietniu 2017 r. z terminem płatności upływającym w lipcu. Fakturę tę podatnik opłacił w maju 2017 r. W takim przypadku VAT z faktury podatnik może odliczyć najwcześniej w ramach deklaracji VAT-7:

1. za maj 2017 r. – jeżeli rozlicza VAT metodą kasową lub VAT tą metodą rozlicza sprzedawca,

2. za kwiecień 2017 r. – w przeciwnym razie.

Polecamy: Biuletyn VAT

2. Kiedy powstaje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur za usługi transportowe świadczone na podstawie stałej umowy

Problem

Jesteśmy firmą handlową. Mamy zawartą z firmą transportową stałą umowę o świadczenie usług transportowych. Za każdy miesiąc firma ta wystawia nam dwie faktury – wstępną na początku miesiąca (na minimalną kwotę ustaloną w umowie) oraz rozliczeniową po zakończeniu miesiąca (na faktyczną wartość wykonanych w tym miesiącu usług transportowych). Kiedy możemy odliczać VAT z tych faktur?

Rada

Z obu faktur mogą Państwo odliczać VAT w miesiącu ich otrzymania.          

Uzasadnienie

Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących świadczenie usług transportowych powstaje w okresie rozliczeniowym powstania obowiązku podatkowego (u sprzedawcy), nie wcześniej jednak niż w okresie rozliczeniowym otrzymania faktury (art. 86 ust. 10 w zw. z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT). Jednocześnie obowiązek podatkowy przy świadczeniu usług transportowych powstaje z chwilą ich wykonania (art. 19a ust. 1 ustawy o VAT), chyba że wcześniej podatnik świadczący te usługi otrzyma całość lub część zapłaty. Wówczas w odniesieniu do otrzymanej kwoty obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania zapłaty (art. 19a ust. 8 ustawy o VAT).

Faktura wstępna wystawiana na początku miesiąca dokumentuje usługi, które są wykonane w tym właśnie miesiącu. W konsekwencji dokumentuje ona czynności, dla których obowiązek podatkowy – niezależnie od tego, kiedy faktura ta zostaje opłacona – powstaje w miesiącu jej wystawienia. Prawo do odliczenia z tej faktury powstaje w związku z tym – o ile zostaje ona otrzymana przez nabywcę usług transportowych w miesiącu jej wystawienia – w tym właśnie miesiącu.

Z kolei druga z wystawianych faktur dokumentuje czynności, dla których obowiązek podatkowy – niezależnie od tego, kiedy faktura ta zostaje opłacona – powstał w miesiącu poprzedzającym miesiąc jej wystawienia. W konsekwencji podatnik może odliczyć z niej VAT w miesiącu otrzymania lub w dwóch następnych.

Przykład

Na początku maja 2017 r. podatnik otrzymał fakturę wstępną dokumentującą usługi transportowe wykonywane w maju, natomiast na początku czerwca 2017 r. – fakturę rozliczeniową dotyczącą usług transportowych wykonanych w maju. Prawo do odliczenia podatku naliczonego z pierwszej faktury powstało w maju 2017 r., z drugiej – w czerwcu 2017 r. W konsekwencji podatek z tych faktur może zostać odliczony najwcześniej – odpowiednio – w ramach deklaracji VAT-7 za maj i czerwiec 2017 r.

Na marginesie należy dodać, że byłoby inaczej, gdyby – co się zdarza – w przedstawionej sytuacji były stosowane inne niż miesięczne okresy rozliczeniowe. W takich bowiem przypadkach usługi transportowe świadczone w poszczególnych miesiącach byłyby uznawane za wykonane w ostatnich dniach przyjętych okresów rozliczeniowych. Taka zasada może być stosowana, jeżeli przyjmiemy stanowisko, że art. 19a ust. 3 zdanie pierwsze ustawy o VAT ma zastosowanie również do usług niebędących usługami ciągłymi (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 kwietnia 2017 r., sygn. I FSK 1104/15). Organy podatkowe w większości mają odmienne zdanie na ten temat. W konsekwencji w takich przypadkach dla powstania obowiązku podatkowego, a tym samym prawa do odliczenia u nabywcy, mogłaby mieć znaczenie data opłacenia faktur.

Przykład

12 maja 2017 r. podatnik otrzymał fakturę wstępną dokumentującą usługi transportowe wykonywane w okresie rozliczeniowym od 11 maja do 10 czerwca 2017 r., natomiast 12 czerwca 2017 r. – fakturę rozliczeniową dotyczącą usług transportowych wykonanych w tym okresie. W takim przypadku prawo do odliczenia podatku naliczonego z pierwszej faktury powstało w maju 2017 r., o ile firma transportowa otrzymała do końca maja 2017 r. zapłatę za tę fakturę. W przeciwnym razie prawo do odliczenia podatku naliczonego z obu faktur powstało u podatnika w czerwcu.

3. Kiedy odliczyć VAT z korekty podwyższającej cenę usługi transportowej

Problem

We wrześniu 2017 r. podatnik otrzymał fakturę korygującą wystawioną do faktury z lipca 2017 r. Fakturą korygującą firma transportowa podwyższyła cenę wykonanej usługi transportowej ze względu na niespełnienie przez podatnika warunków przyznanego skonta. Czy kwotę, o którą została podwyższona kwota podatku naliczonego, podatnik może odliczyć w bieżącej deklaracji VAT, czy też w celu jej odliczenia musi skorygować deklarację VAT-7 za lipiec 2017 r.?

Rada

Kwota, o którą została podwyższona kwota podatku naliczonego, może zostać odliczona przez podatnika w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2017 r.

Uzasadnienie

W przypadku otrzymania faktury korygującej podwyższającej kwotę podatku (niezależnie od tego, z jakiej przyczyny została podwyższona ta kwota) podatnikom przysługuje, co do zasady, prawo do podwyższenia kwoty podatku naliczonego (przy założeniu, że z faktury pierwotnej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego). Przepisy nie wskazują wprost, kiedy takie podwyższenie może zostać dokonane. Przyjmuje się, że prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje w takich przypadkach na zasadach ogólnych, a więc najczęściej w okresie rozliczeniowym otrzymania faktury korygującej (na podstawie art. 86 ust. 10 w zw. z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT). W grę wchodzi wówczas również odliczanie dodatkowych kwot podatku naliczonego w ramach deklaracji VAT za dwa kolejne okresy rozliczeniowe (na podstawie art. 86 ust. 11 ustawy o VAT). Jeśli podatnik tego nie uczyni nawet w ciągu tych dwóch wskazanych miesięcy, wówczas pozostaje mu tylko skorygowanie deklaracji za okres rozliczeniowy powstania prawa do odliczenia (na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT).

Oznacza to, że kwota, o którą została podwyższona kwota podatku naliczonego, może zostać odliczona przez podatnika w deklaracji VAT-7 za wrzesień  2017 r. (skoro fakturę korygującą podatnik otrzymał we wrześniu 2017 r.). Dokonanie, w celu odliczenia, tej kwoty korekty deklaracji VAT-7 za lipiec 2017 r. nie jest konieczne.

Na marginesie należy wspomnieć, że w przypadku faktur korygujących zmniejszających VAT obowiązują inne zasady. W razie otrzymania faktury korygującej obniżającej kwotę podatku podatnicy są obowiązani (niezależnie od tego, z jakiej przyczyny kwota podatku została zawyżona) do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego. Obniżenia tego dokonuje się, co do zasady, w deklaracji VAT-7/VAT-7K za miesiąc/kwartał, w którym podatnik otrzymał fakturę korygującą. Jeżeli jednak podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia (art. 86 ust. 19a ustawy o VAT).

4. Kiedy można odliczyć podatek należny z tytułu importu usługi transportowej

Problem

Otrzymaliśmy 3 września 2017 r. fakturę zakupu od litewskiej firmy transportowej, z terminem płatności do 15 września. Faktura dotyczyła usługi transportu towarów. Data załadowania wskazana na fakturze to 11 sierpnia 2017 r., a data rozładowania to 16 sierpnia 2017 r. W której deklaracji VAT-7 należy rozpoznać import usługi transportowej i kiedy można odliczyć VAT z tytułu importu tej usługi? Z którego dnia mamy przyjąć kurs euro do przeliczenia faktury na PLN?

Rada

Import usługi transportowej należy wykazać w deklaracji VAT-7 za sierpień 2017 r. Jeżeli podatek należny z tytułu importu usług zostanie w tej deklaracji wykazany, również w ramach tej deklaracji podatek ten – jako podatek naliczony – może zostać odliczony. Do przeliczenia należy przyjąć kurs z 14 sierpnia 2017 r. Szczegóły w uzasadnieniu.

Sprawdź: INFORLEX SUPERPREMIUM

Uzasadnienie

Obecnie obowiązujące przepisy nie przewidują szczególnych zasad powstawania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług. W konsekwencji obowiązek podatkowy z tego tytułu powstaje, na zasadach ogólnych, tj.:

1. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty przez podatnika świadczącego usługę – w zakresie, w jakim taka zapłata jest otrzymywana przed wykonaniem usługi (art. 19a ust. 8 ustawy o VAT),
2. z chwilą wykonania usługi – w pozostałym zakresie (art. 19a ust. 1 ustawy o VAT).

W przedstawionej sytuacji usługa transportowa została wykonana 16 sierpnia 2017 r. (w dniu rozładowania przewożonych towarów). Oznacza to, że obowiązek podatkowy z tytułu importu tej usługi powstał w tym właśnie dniu, a w konsekwencji są Państwo obowiązani wykazać import usługi transportowej w deklaracji VAT-7 za sierpień 2017 r. Jest tak, mimo że fakturę dokumentującą nabycie tej usługi otrzymali Państwo we wrześniu 2017 r.

Wykazanie podatku należnego z tytułu importu usług w deklaracji VAT-7 za sierpień 2017 r. pozwoli Państwu – o ile importowana usługa transportowa była związana z Państwa działalnością opodatkowaną – na odliczenie w tej samej deklaracji kwoty tego podatku jako kwoty podatku naliczonego (art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT). Przypomnieć bowiem należy, że warunkiem powstania prawa do odliczenia z tytułu importu usług jest, aby podatnik uwzględnił kwotę podatku należnego z tytułu importu usług w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek (art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy o VAT).

Natomiast kursem przeliczeniowym dla celów VAT jest w przedstawionej sytuacji kurs średni euro ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na 14 sierpnia 2017 r. Jest to kurs przyjęty na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, względnie kurs wymiany opublikowany przez Europejski Bank Centralny na ten dzień. Wynika to z art. 31a ust. 1 ustawy o VAT.

Podstawa prawna:

• art. 19a ust. 1 i 8, art. 31a ust. 1 oraz art. 86 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221

Tomasz Krywan

doradca podatkowy