Instrumenty pochodne zaliczane są do instrumentów finansowych, a te należą do grupy aktywów finansowych. Sposób prezentacji w księgach rachunkowych transakcji na pochodnych instrumentach finansowych opiera się na ustawie o rachunkowości, Międzynarodowych Standardach Sprawozdawczości Finansowej (MSSF) i Międzynarodowych Standardach Rachunkowości (MSR) oraz rozporządzeniu ministra finansów.
Rozporządzenie ministra finansów z 12 grudnia 2001 r. opisuje szczegółowe zasady rachunkowości dotyczącej transakcji na instrumentach finansowych, ich uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu ich prezentacji w sprawozdaniu finansowym. Korzysta m.in. z zasad opisanych w MSSF 7 „Instrumenty finansowe: ujawnianie informacji”, MSR 32 „Instrumenty finansowe: prezentacja”, MSR 39 „Instrumenty finansowe: ujmowanie i wycena”. Zaś ustawa o rachunkowości w art. 3 ust. 1 pkt 23 definiuje instrumenty finansowe oraz określa ogólne zasady ich wyceny.
Ewidencja księgowa różnic kursowych
Ustalony zgodnie z zasadami rachunkowości sposób prezentacji w księgach rachunkowych i ujawniania w sprawozdaniu finansowym transakcji na instrumentach finansowych musi zostać przyjęty i opisany przez zarząd jednostki w jej polityce rachunkowości.
Jednostki gospodarcze, których sprawozdania finansowe podlegają obowiązkowi badania przez biegłego rewidenta (art. 64 ust. 1 ustawy o rachunkowości), muszą stosować zasady opisane w rozporządzeniu z 12 grudnia 2001 r. Pozostałe jednostki są zwolnione z tego obowiązku, ale muszą opisać przyjęte zasady wyceny i prezentacji instrumentów finansowych. W informacji dodatkowej muszą dla każdej grupy pochodnych instrumentów finansowych zamieścić informację o:
a) wartości godziwej tych instrumentów, o ile wartość taka może być wiarygodnie ustalona,
b) rodzaju i charakterze tych instrumentów.
Polecamy produkt: 50 Ściąg Księgowego z aktualizacją online
Instrumenty pochodne są uznawane za aktywa finansowe przeznaczone do obrotu. W bilansie są prezentowane w wartości godziwej. Na ich początkową wartość godziwą składają się poniesione wydatki lub uzyskana kwota bądź przekazane czy też otrzymane w zamian inne składniki majątkowe.
Przykłady ewidencji księgowej dla wybranych transakcji na pochodnych instrumentach finansowych
Kontrakt forward
Spółka zawarła z bankiem kontrakt forward na zakup waluty 50 000 euro
1. Zawarcie kontraktu (kurs 4,50)
2. Wycena bilansowa w wartości godziwej (kurs 4,52)
3. Wycena na dzień realizacji kontrakt (kurs 4,55)
4. Wpływ waluty na konto (kurs 4,50)
5. Zapłata za zakupioną walutę (kurs 4,50)
W przypadku wzrostu wartości kontraktu forward jego wartość należy wykazać jako przychody finansowe w pozycji G.IV rachunku zysków i strat. Jeżeli wartość kontraktu uległa obniżeniu, zmiana ta będzie zaprezentowana jako koszty finansowe w pozycji H.III. W bilansie powyższe zmiany będą widoczne odpowiednio w pasywach wpozycji B.III jako inne krótkoterminowe inne zobowiązania finansowe. Dodatnia wartość godziwa kontraktu jest ujmowana w aktywach bilansu w pozycji B.III.1 jako inne krótkoterminowe aktywa finansowe.
Przychody z tytułu dywidendy w księgach rachunkowych
Opcja call
Opcje put i call powinny zostać ujęte odrębnie jako składniki aktywów finansowych przeznaczonych do obrotu – opcja nabyta przez spółkę lub zobowiązań finansowych przeznaczonych do obrotu – opcja wystawiona przez spółkę.
1. Zakup opcji kupna (call) obligacji – cena opcyjna 180 000, premia opcyjna 7000
2. Wycena bilansowa w wartości godziwej – wartość rynkowa
3. Realizacja opcji – zakup obligacji po cenie opcyjnej – rynkowej
4. Rozliczenie kontraktu opcyjnego
5. Wycena instrumentu bazowego – wartość rynkowa na dzień wykupu wynosiła 220 000
Wzrost wartości opcji należy wykazać jako przychody finansowe w pozycji G.IV rachunku zysków i strat, obniżenie – jako koszty finansowe w pozycji H.III.
W bilansie nabyte obligacje będą widoczne w aktywach bilansu w pozycji A.IV.3 – jako inne papiery wartościowe.
Joanna Szpakowska
kierownik zespołu księgowego w BSO Outsourcing sp. z o.o.
Podstawa prawna
- MSR 32 Instrumenty finansowe: prezentacja. MSR 39 Instrumenty finansowe: ujmowanie i wycena. Ustawa o rachunkowości z 29 września 1994 r. (t.j. Dz.U. z 2001 r. nr 149, poz. 1674 ze zm.).
- Rozporządzenie ministra finansów z 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz.U. z 2001 r. nr 149, poz. 1674 ze zm.).
Podyskutuj o tym na naszym FORUM