Kontrole podatkowe przeprowadzane w związku ze sprawdzeniem przez organ podatkowy, czy podatnik zasadnie wystąpił o zwrot kwoty VAT, nie są ograniczone żadnym limitem czasu ich trwania. Jednak kontrola bez ograniczenia limitu czasowego ma uzasadnienie tylko wtedy, gdy jest przeprowadzona przed dokonaniem zwrotu VAT na rachunek bankowy podatnika. Kontrola przeprowadzona po dokonaniu zwrotu VAT powinna zostać wliczona do rocznego limitu kontroli, w zależności od wielkości firmy, 4 lub 8 tygodni. Ponowne przeprowadzenia u podatnika kontroli w tym samym zakresie będzie miało uzasadnienie, jeżeli stwierdzono rażące naruszenie przepisów. Pojęcie to jest rozumiane jako oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu a rozstrzygnięciem zawartym w decyzji ostatecznej wydanej podczas pierwszej kontroli urzędu skarbowego.
Zasady przeprowadzania kontroli podatkowej u podatnika regulują przepisy:
• art. 77-84 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej,
• art. 281-292 ustawy - Ordynacja podatkowa.
Jakie ograniczenia w kontroli podatkowej przewiduje ustawa o swobodzie działalności gospodarczej
Ustawa o swobodzie działaności gospodarczej w zakresie prowadzonych u podatnika kontroli podatkowych przewiduje:
• ograniczenia czasowe,
• niemożliwość wielokrotnego kontrolowania tego samego zakresu,
• brak możliwości prowadzenia kilku kontroli u tego samego podatnika jednocześnie.
... ograniczenie czasu...
Czas trwania wszystkich kontroli w roku kalendarzowym nie może przekroczyć:
• w odniesieniu do mikroprzedsiębiorców, małych i średnich przedsiębiorców - 4 tygodni,
• w odniesieniu do pozostałych przedsiębiorców - 8 tygodni.
Ustawa nie określa limitu liczby kontroli w ciągu roku. Określa natomiast limit czasu ich trwania. Podatnik w ciągu roku może mieć zatem kilka kontroli podatkowych. Łączny czas ich trwania nie może jednak przekroczyć podanych limitów.
Wymienione ograniczenia czasowe nie mają jednak zastosowania m.in. do kontroli dotyczącej zasadności dokonania zwrotu podatku od towarów i usług przed dokonaniem tego zwrotu. Oznacza to, że kontrole podatkowe przeprowadzane w związku ze sprawdzeniem przez organ podatkowy, czy podatnik zasadnie wystąpił o zwrot kwoty VAT, nie są ograniczone żadnym limitem czasu ich trwania. Kontrola bez ograniczenia limitu czasowego ma uzasadnienie tylko wtedy, gdy jest przeprowadzona przed dokonaniem zwrotu VAT na rachunek bankowy podatnika. Kontrola w tym zakresie przeprowadzona po dokonaniu zwrotu VAT powinna zostać wliczona do rocznego limitu kontroli 4 lub 8 tygodni.
WAŻNE!
Czas trwania wszystkich kontroli w roku kalendarzowym nie może przekroczyć: w odniesieniu do mikroprzedsiębiorców, małych i średnich przedsiębiorców - 4 tygodni, a w odniesieniu do pozostałych przedsiębiorców - 8 tygodni.
Przykład
Podatnik (mały przedsiębiorca) wykonuje wyłącznie czynności świadczone poza terytorium kraju. Co miesiąc w składanych deklaracjach VAT wykazuje podatek naliczony od zakupów dokonanych na terytorium Polski i co miesiąc występuje do organu podatkowego z wnioskiem o zwrot VAT. Urząd skarbowy przed dokonaniem zwrotu przeprowadza u podatnika kontrolę podatkową. Ze względu na to, że czynności kontrolne przeprowadzane są w związku ze zwrotem bezpośrednim VAT, podatnika nie chroni przed nimi 4-tygodniowy limit czasowy kontroli. Nawet po przekroczeniu tego limitu w roku kalendarzowym urząd skarbowy będzie mógł dokonać kolejnych kontroli podatkowych w zakresie zwrotu VAT.
WAŻNE!
Ograniczenia czasowe nie mają zastosowania do kontroli dotyczącej zasadności dokonania zwrotu podatku od towarów i usług przed dokonaniem tego zwrotu.
... nie można prowadzić więcej niż jednej kontroli podatkowej jednocześnie...
Przedsiębiorcy, których firmy były kontrolowane przez organy podatkowe, wiedzą, że czynności te na okres ich przeprowadzania dezorganizują czynności w firmie. I dzieje się tak nawet wtedy, gdy zarówno urzędnicy, jak i podatnik przeprowadzają je bardzo sprawnie. Dlatego ustawodawca, aby zapobiec sytuacji „nakładania się” kontroli u danego przedsiębiorcy, wprowadził pewien zapis. Otóż organy administracji publicznej nie mogą równocześnie podejmować i prowadzić więcej niż jednej kontroli działalności przedsiębiorcy. Wynika on z art. 82 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Oznacza to, że jeżeli działalność gospodarcza przedsiębiorcy jest już objęta kontrolą jednego organu (np. ZUS), to organ podatkowy (np. urząd skarbowy) powinien odstąpić od podjęcia czynności kontrolnych oraz ustalić z przedsiębiorcą inny termin jej przeprowadzenia.
Od wskazanej zasady są jednak wyjątki, które umożliwiają zbieg kontroli. Zostały one wymienione w art. 82 ust. 1 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej i tworzą katalog zamknięty. Zakaz przeprowadzania więcej niż jednej kontroli w tym samym czasie u danego przedsiębiorcy nie ma zastosowania w sytuacji, w której kontrola dotyczy zasadności dokonania zwrotu VAT - przed dokonaniem tego zwrotu.
Przykład
W dniu 10 września 2008 r. ZUS rozpoczął w firmie ALFA Sp. z o.o. kontrolę wykonywania zadań i obowiązków w zakresie ubezpieczeń społecznych. Z zawiadomienia o wszczęciu postępowania kontrolnego wynika, że będzie ono przeprowadzane do 24 września 2008 r. W dniu 12 września rozpoczął kontrolę w firmie urząd skarbowy. Dotyczy ona zasadności zwrotu VAT według deklaracji VAT-7 za lipiec 2008 r. W takim przypadku obie kontrole w ALFA Sp. z o.o. mogą być przeprowadzane jednocześnie. Pomimo że działalność firmy jest już objęta kontrolą z ZUS, to urząd skarbowy na podstawie art. 82 ust. 1 pkt 5 ustawy jest uprawniony do jednoczesnego przeprowadzenia kontroli we wskazanym zakresie.
WAŻNE!
Zakaz przeprowadzania więcej niż jednej kontroli w tym samym czasie u danego przedsiębiorcy nie ma zastosowania w sytuacji, w której kontrola dotyczy zasadności dokonania zwrotu VAT przed dokonaniem tego zwrotu.
... nie można wielokrotnie kontrolować tego samego zakresu...
Co do zasady urząd skarbowy nie może wielokrotnie kontrolować tego samego zakresu.
Przesłankę wszczęcia powtórnej kontroli podatkowej określa art. 83 ust. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Organ podatkowy może przeprowadzić powtórną kontrolę w tym samym zakresie przedmiotowym tylko wtedy gdy wyniki pierwszej kontroli wykazały rażące naruszenie przepisów prawa przez przedsiębiorcę. Taka powtórna kontrola może odbyć się wówczas w tym samym roku kalendarzowym, a czasu jej trwania nie wlicza się do limitu 4 lub 8 tygodni. Przepisy nie wyjaśniają, co należy rozumieć przez pojęcie „rażącego naruszenia przepisów prawa”, dlatego do każdego przypadku rekontroli należy podchodzić indywidualnie, o czym w dalszej części odpowiedzi.
Obecnie obowiązujące przepisy nie zawierają jednak sankcji za naruszenie przez organy kontroli postanowień art. 83 ustawy. Przepisy te mają przede wszystkim charakter dyscyplinujący urzędników do przestrzegania określonej w art. 9 ustawy zasady poszanowania uzasadnionych interesów przedsiębiorcy. Ich przekroczenie nie powoduje jednak utraty prawa do prowadzenia wszczętej kontroli podatkowej i nie wpływa na ważność czynności kontrolnych dokonanych z naruszeniem art. 83 ust. 4 ustawy.
WAŻNE!
Organ podatkowy może przeprowadzić powtórną kontrolę w tym samym zakresie przedmiotowym tylko wtedy, gdy wyniki pierwszej kontroli wykazały rażące naruszenie przepisów prawa przez przedsiębiorcę. Taka powtórna kontrola może się odbyć wówczas w tym samym roku kalendarzowym, a czasu jej trwania nie wlicza się do limitu 4 lub 8 tygodni.
Jakie ograniczenia w kontroli przewiduje Ordynacja podatkowa
Kontrola podatkowa nie może być wszczęta w zakresie spraw rozstrzygniętych decyzją ostateczną organu podatkowego (art. 282a ustawy - Ordynacja podatkowa). Decyzją ostateczną jest taka decyzja, od której nie przysługuje odwołanie w postępowaniu podatkowym. W Państwa przypadku organ podatkowy pierwszej instancji wydał decyzję, od której firma nie wniosła odwołania. W związku z tym jest ona decyzją ostateczną.
Przepisy ustawy przewidują jednak wyjątki. Pomimo zakończenia postępowania podatkowego decyzją ostateczną, organ podatkowy może ponownie wszcząć kontrolę podatkową. Jest to możliwe w ściśle określonych okolicznościach.
I tak, kontrola podatkowa musi być niezbędna w celu przeprowadzenia postępowania w:
• sprawie stwierdzenia nieważności, wygaśnięcia, uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej lub wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną,
• związku z uchyleniem lub stwierdzeniem nieważności decyzji przez sąd administracyjny.
WAŻNE!
Przeprowadzenie ponownej kontroli podatkowej za ten sam okres jest możliwe w celu: stwierdzenia nieważności, wygaśnięcia, uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej lub wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną bądź w związku z uchyleniem lub stwierdzeniem nieważności decyzji przez sąd administracyjny.
W sytuacji opisanej przez Państwa w pytaniu przeprowadzenie ponownej kontroli podatkowej za ten sam okres, w tym samym zakresie przedmiotowym będzie prawidłowe tylko wtedy, jeżeli zostanie spełniona jedna z wymienionych okoliczności. Przykładowo organ podatkowy może ponownie wszcząć czynności kontrolne w tym samym zakresie, jeżeli stwierdzi nieważność decyzji ostatecznej z powodu wydania jej z rażącym naruszeniem prawa.
Wykładni pojęcia „rażącego naruszenia prawa” dokonał m.in. WSA w Warszawie, który w wyroku z 26 września 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1116/07, stwierdził, że: „Pojęcie >rażącego naruszenia prawa< nie zostało zdefiniowane w przepisach Ordynacji podatkowej, a zatem stosując prawo, należy dokonać jego interpretacji w odniesieniu do konkretnego przypadku. Według Słownika Języka Polskiego (Warszawa 1993 r., tom III s. 24) >rażący< to dający się łatwo stwierdzić, wyraźny, oczywisty, niewątpliwy, bezsporny. Zarówno orzecznictwo, jak i doktryna prawa wypracowały w tej mierze szereg wskazówek interpretacyjnych. Najczęściej wskazuje się, iż warunkiem koniecznym do uznania naruszenia prawa za rażące jest oczywisty charakter tego naruszenia. Przyjmuje się zatem, że rażące naruszenie prawa zachodzi wówczas, gdy istnieje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu a rozstrzygnięciem zawartym w decyzji, a istnienie tej sprzeczności da się ustalić poprzez proste ich zestawienie”.
Zatem ponowne przeprowadzenia u podatnika jeszcze jednej kontroli w tym samym zakresie, tj. w VAT, za marzec 2008 r., będzie miało uzasadnienie, jeżeli u jej podstaw leży rażące naruszenie przepisów. Rażące naruszenie przepisów jest definiowane jako oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu a rozstrzygnięciem zawartym w decyzji ostatecznej wydanej podczas pierwszej kontroli urzędu skarbowego.
• art. 128, art. 282a, art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - j.t. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60; ost.zm. Dz.U. z 2008 r. Nr 141, poz. 888
• art. 9, art. 82, art. 83 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej - j.t. Dz.U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095; ost.zm. Dz.U. z 2008 r. Nr 141, poz. 888
Aneta Szwęch
konsultant podatkowy