Ustalanie wysokości przychodów z tytułu usług atestacyjnych i pokrewnych stanowiących podstawę do wyliczenia opłaty z tytułu nadzoru w trakcie prowadzonych działań nadzorczych
Polska Agencja Nadzoru Audytowego (PANA) w wyniku konsultacji przeprowadzonych z Ministerstwem Finansów przedstawia poniższe stanowisko w przedmiocie ustalania wysokości przychodów z tytułu usług atestacyjnych i pokrewnych stanowiących podstawę do wyliczenia opłaty z tytułu nadzoru w trakcie prowadzonych działań nadzorczych.
- Koszty podróży, zakwaterowania i wyżywienia zespołu zaangażowanego do wykonania usługi należy zaliczyć do przychodów stanowiących podstawę do wyliczenia opłaty z tytułu nadzoru
Zgodnie z art. 55 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 maja 2017 r. o biegłych rewidentach, firmach audytorskich i nadzorze publicznym (Dz. U. z 2022 r. poz. 1302), dalej: „ustawa”, jedną ze składowych podstawy do wyliczenia przez firmy audytorskie opłaty z tytułu nadzoru za dany rok kalendarzowy jest wysokość rocznych przychodów z tytułu usług atestacyjnych oraz usług pokrewnych wykonanych zgodnie z krajowymi standardami wykonywania zawodu, a w odniesieniu do firm audytorskich wymienionych w art. 58 ustawy, rocznych przychodów z tytułu badań ustawowych przeprowadzonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, osiągniętych w danym roku kalendarzowym.
Jako roczne przychody z tytułu usług atestacyjnych lub pokrewnych, obok określonej w umowie ceny za usługę, należy ujmować również koszty poniesione przez firmy audytorskie w związku z jej wykonaniem, które nie zostały ujęte w cenie usługi (koszty przejazdu, wydatki z tytułu diet, wydatki na usługi noclegowe członków zespołu wykonującego zlecenie). W takiej sytuacji, jeżeli ww. kosztami są obciążane jednostki zlecające wykonanie danej usługi atestacyjnej lub pokrewnej, wartość tych kosztów powinna zwiększać podstawę wyliczenia rocznej opłaty z tytułu nadzoru. W przypadku zatem nieuwzględnienia ww. kosztów w podstawie wyliczenia opłaty rocznej z tytułu nadzoru, zachodzi potrzeba dokonania przez firmy audytorskie weryfikacji już wniesionej opłaty i wprowadzenia odpowiednich korekt celem jej prawidłowego rozliczenia.
W udzielonej odpowiedzi Ministerstwo Finansów wyjaśnia, że podstawą kalkulacji opłaty z tytułu nadzoru, o której mowa w art. 55 ust. 1 i 2 ustawy są roczne przychody – osiągnięte przez firmę audytorską w danym roku kalendarzowym – z tytułu usług atestacyjnych oraz usług pokrewnych wykonywanych zgodnie z krajowymi standardami wykonywania zawodu, a w odniesieniu do firm audytorskich wymienionych w art. 58 ustawy o biegłych rewidentach, rocznych przychodów z tytułu badań ustawowych przeprowadzanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 30 ustawy o rachunkowości, jeżeli odnosimy się do przychodów to należy rozumieć przez to uprawdopodobnione powstanie w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zwiększenia wartości aktywów, albo zmniejszenia wartości zobowiązań, które doprowadzą do wzrostu kapitału własnego lub zmniejszenia jego niedoboru w inny sposób niż wniesienie środków przez udziałowców lub właścicieli. Ustalając strukturę przychodów z tytułu usług atestacyjnych oraz usług pokrewnych wykonywanych zgodnie z krajowymi standardami wykonywania zawodu – o których mowa w niniejszej sprawie – należy stwierdzić, że powinny one obejmować wszelkie wpływy na rzecz firmy audytorskiej, w szczególności wynikające z umowy zawartej pomiędzy firmą audytorską a jednostką badaną – które są bezpośrednio związane ze świadczoną usługą. W takim rozumieniu do przychodów firmy audytorskiej powinny być zaliczone – oprócz wynagrodzenia za wykonanie samej usługi – również przekazywane firmie audytorskiej kwoty odpowiadające poniesionym kosztom nierozerwalnie związanym z realizacją umowy, takim jak koszty podróży, zakwaterowania i wyżywienia zespołu zaangażowanego do wykonania usługi.
- Wysokość opłaty z tytułu nadzoru należy wyliczać od podstawy tak ustalonego przychodu
Opłata z tytułu nadzoru jest zobowiązaniem publicznoprawnym firmy audytorskiej wnoszonym na rzecz Agencji, które jest ustalane w wysokości stanowiącej iloczyn stawki procentowej obowiązującej w danym roku kalendarzowym i wysokości przychodów uzyskanych z tytułu usług atestacyjnych oraz usług pokrewnych wymienionych w pkt 1 komunikatu. W przypadku, gdy wysokość tej opłaty zostaje zaliczona przez firmę audytorską w cenę danej usługi, zwiększa się tym samym wartość przychodu firmy audytorskiej uzyskanego z tytułu tej usługi, co oznacza, że wysokość opłaty z tytułu nadzoru powinna zostać wyliczona przez firmę audytorską od podstawy tak ustalonego przychodu. Ustawowa reguła wyliczania opłaty z tytułu nadzoru nie daje bowiem podstaw do kwalifikowania jej jako „kosztu przechodniego” przenoszonego na jednostkę zlecającą usługę, albowiem bezpośrednim zobowiązanym do ustalenia wysokości i ponoszenia obciążeń związanych z wniesieniem opłaty z tytułu nadzoru jest firma audytorska.
W udzielonej odpowiedzi Ministerstwo Finansów wyjaśnia, że ustawowa reguła wyliczania opłaty z tytułu nadzoru nie daje podstaw do kwalifikowania wysokości opłaty z tytułu nadzoru jako „kosztu przechodniego” przenoszonego na jednostkę zlecającą usługę, albowiem bezpośrednim zobowiązanym do ustalenia wysokości i ponoszenia obciążeń związanych z wniesieniem opłaty z tytułu nadzoru jest firma audytorska. W związku z tym marża ustalona przez firmę audytorską powinna być ukształtowana na takim poziomie, aby zapewnić pokrycie wszystkich ciążących na firmie audytorskiej obowiązków, bez mechanizmu bezpośredniego przerzucania ciężaru tych kosztów na badane jednostki. A zatem określona wysokość opłaty z tytułu nadzoru (lub jej część), jako niepodlegająca bezpośrednio przeniesieniu na klienta i wyszczególnieniu przez firmę audytorską w cenie tej usługi, nie powoduje zwiększenia wartości przychodów firmy audytorskiej stanowiących podstawę wyliczenia opłaty z tytułu nadzoru.
Źródło: Polska Agencja Nadzoru Audytowego (PANA)