Podstawy prawne przedawnienia dotacji ze środków jednostek samorządu terytorialnego
Podstawą prawną w zakresie przedawnienia zobowiązań podatkowych, jest art. 70 §1 Ordynacji podatkowej, który w określa jako zasadę 5 letni okres przedawnienia zobowiązań podatkowych, liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zasady te znalazły odzwierciedlenie w wielu innych aktach prawnych.
W świetle art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe wygasa w określonych przypadkach, w tym zgodnie z ust. 9 tego przepisu: w całości lub w części wskutek właśnie przedawnienia.
Podstawy ewentualnego zwrotu dotacji, zostały natomiast określone w pierwszej kolejności w ustawie o finansach publicznych (oraz w innych ustawach szczególnych), w tym w art. 252 stanowiącym w jego ustępie 1, że dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem (lub pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości), podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2.
Zgodnie z rozważaniami Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 12 kwietnia 2021 r., w sprawie I SA/Ol 243/21, do dotacji należy stosować odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej:
"Z treści art. 60 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (j.t. Dz. U. z 2019 r. poz. 869 z późn. zm.) wynika, że środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym są dochody budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego, w tym kwoty dotacji podlegające zwrotowi w przypadkach określonych w ustawie o finansach publicznych.
Przepis art. 67 tej ustawy nakazuje odpowiednie stosowanie do środków publicznych przepisów Działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.), w tym przepisów dotyczących przedawnienia zobowiązań, zawartych w rozdziale 8 działu III O.p. Treść tych przepisów wskazuje, że sposób powstania sposób zobowiązań podatkowych (z mocy prawa albo wskutek doręczenia decyzji - art. 21 § 1 pkt 1 i 2 O.p.) determinuje sposób liczenia terminu przedawnienia. Dlatego istotne jest, jaki charakter ma decyzja orzekająca o zwrocie dotacji. W tym zakresie przyjmuje się dość jednolicie, że decyzja taka ma charakter deklaratoryjny, a więc nie tworzy nowego zobowiązania, a jedynie nadaje istniejącemu już zobowiązaniu określoną w decyzji postać (art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 O.p.).
[…] Dlatego też do ustalenia terminu przedawnienia należy zastosować art. 70 § 1 O.p., zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Treść tego przepisu wskazuje, że bieg terminu przedawnienia zależy od upływu terminu płatności podatku. Dopóki nie upłynął termin płatności podatku, dopóty nie zaczyna biec termin przedawnienia. Rozważając odpowiednie zastosowanie powyższego przepisu Ordynacji podatkowej w części zawierającej określenie "upływ terminu płatności podatku" należy przejść do przepisów dotyczących dotacji. Z treści art. 252 ust. 1 pkt 1 ustawy u.f.p. wynika, że dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem - podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1.
[..]Należy pamiętać, że przepisu działu III O.p. nie są stosowane do dotacji wprost, a jedynie odpowiednio."
Przykład z praktyki – sprawa dotacji z Olsztyna
Skarżąca złożyła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, która uchyliła decyzję Prezydenta miasta, dotyczącą określenia dotacji do zwrotu wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Dotacja dotyczyła 2014 roku, kiedy to skarżąca prowadziła przedszkole.
Organ pierwszej instancji stwierdził, że Strona odmawiała przedstawienia większości dokumentów, a to na stronie spoczywa ciężar dowodu wykazania prawidłowego wykorzystania dotacji. Uważał sprawę za nieprzedawnioną.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło tę decyzję pierwszej instancji, jednak nie z powodów przedawnienia. Kolegium oceniło, że do przedawnienia obowiązku zwrotu dotacji mogłoby dojść dopiero z dniem 31 grudnia 2020 r - o ile nie wystąpiłyby okoliczności przerywające lub zawieszające bieg terminu przedawnienia.
Skarżąca odwołała się do Sądu. Jako główne zarzuty podała kwestie dotyczące przedawnienia, w tym przepisów kodeksu postępowania administracyjnego oraz Ordynacji Podatkowej.
Sprawa trafiła do Sądu. Najpierw wyrokiem z dnia 19 czerwca 2020 roku w sprawie SA/Ol 422/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił sprzeciw. Wyrok ten jednak został uchylony przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 14 stycznia 2021, a sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania. Tak też się stało. Wyrokiem z dnia 12 kwietnia 2021 roku, sygn. akt. I SA/Ol 243/21 Sąd w Olsztynie podkreślił, jak należy obliczać pięcioletni termin przedawnienia - w zakresie dotacji.
Sąd zdecydował, że: Wynikający z art. 70 § 1 o.p. pięcioletni termin przedawnienia, liczony od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności - w przypadku wykorzystania środków niezgodnie z przeznaczeniem - rozpoczyna swój bieg od dnia otrzymania tych środków przez dotowany podmiot. W takim terminie powinna zostać wydana i doręczona decyzja będąca podstawą zwrotu dotacji.
Wzory zarzutów w praktyce
Sprawa przeszła bardzo długą drogę, zarówno na etapie administracyjnym (dwie instancje), jak i na etapie sądowym (zajmowały się nią aż trzy sądy). Niewielu podatników ma siłę oraz możliwości do prowadzenia, aż tak wytrwałej walki z organami podatkowymi. Dlatego warto korzystać z doświadczenia skarżącej z Olsztyna i zwrócić uwagę w jaki sposób argumentowała ona krótszy okres przedawnienia roszczeń, w zakresie nieprawidłowego wydatkowania dotacji – ta wiedza może pomóc innym podmiotom, które znajdą się w podobnej sytuacji.
Zarzuty sformułowano następująco (wzór zarzutów):
- art. 138 § 2 k.p.a. w zw. z art. 70 § 1 O.p. przez wydanie decyzji zobowiązującej do zwrotu kwot dotacji rzekomo nieprawidłowo wydatkowanej za 2014 r. wraz z odsetkami, pomimo, że okres przedawnienia upłynął z dniem 31 grudnia 2019 r. i zobowiązanie wygasło, w związku z czym organ był zobligowany do stwierdzenia nieważności decyzji organu pierwszej instancji;
- art. 138 § 2 k.p.a. w zw. z art. 105 § 1 k.p.a. w zw. z art. 70 § 1 O.p. przez wydanie decyzji zobowiązującej do zwrotu kwoty dotacji rzekomo nieprawidłowo wydatkowanej za 2014 r. wraz z odsetkami, pomimo że okres przedawnienia upłynął z dniem 31 grudnia 2019 r. i zobowiązanie wygasło, w związku z czym organ był zobligowany do umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego;
- art. 138 § 2 k.p.a. w zw. z art. 70 § 1 w zw. z art. 59 § 1 pkt 9 O.p. przez niezastosowanie oraz art. 252 ust. 1 i 6 i art. 61 ust. 1 pkt 4 u.f.p. przez błędne zastosowanie (ewentualnie błędną wykładnię) w zakresie pojęcia "rozpoczęcie biegu przedawnienia" i przyjęcie przez organ, że bieg terminu przedawnienia obowiązku zwrotu dotacji nie może rozpocząć się przed rozliczeniem dotacji (co następuje w roku następnym po roku udzielenia dotacji), podczas gdy bieg przedawnienia dotacji rozpoczyna się od zakończenia roku, w którym dotacja została udzielona i winna zostać wykorzystana, a nie od zakończenia roku następnego, i w konsekwencji błędne obliczenie przez organ daty upływu okresu przedawnienia (przyjęcie, że roszczenie o zwrot dotacji za 2014 r. przedawnia się z końcem 2020 r., podczas gdy upływ terminu przedawnienia tego zobowiązania to koniec 2019 r.), co skutkowało uchyleniem decyzji i przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania już po upływie okresu przedawnienia i po wygaśnięciu zobowiązania, co spowodowało błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę wydania decyzji, mających wpływ na jej treść, a wyrażający się w mylnym przyjęciu, że obowiązek zwrotu dotacji oświatowej za 2014 r. przedawnia się z końcem 2020 r., podczas gdy termin ten przedawnienia się z końcem 2019 r.
Wskazane zarzuty były dość mocne, ponieważ wskazywały na nieważność decyzji (naruszenie art. 156 § 1 pkt 2 i 7 k.p.a.) – jak jednak widać z drogi orzeczniczej były zasadniczo skuteczne. Mogą więc być cenną wskazówką dla innych podatników do formułowania własnej treści pism.
Źródła:
- Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2020.1325 tj. z dnia 2020.07.31) zwana dalej „Ordynacja Podatkowa” lub „Ustawa Ordynacja Podatkowa”;
- Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U.2021.305 tj. z dnia 2021.02.18) zwana dalej "Finanse Publiczne" lub "Ustawa Finanse Publiczne”;
- Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 stycznia 2021 r., w sprawie I GSK 1806/20, LEX nr 3117591;
- Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 12 kwietnia 2021 r., w sprawie I SA/Ol 243/21, LEX nr 3160350.