Ustalanie korekt cen transferowych metodą marży transakcyjnej netto dla spółek dystrybucyjnych w grupie kapitałowej – aspekty praktyczne

Od 1 stycznia 2019 r. obowiązują nowe przepisy dotyczące ustalania cen transferowych, szacowania dochodów podmiotów powiązanych oraz dokumentowania zawieranych przez nie transakcji. Wprowadziła je ustawa z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw. W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „updop”) pojawił się nowy rozdział poświęcony cenom transferowym (rozdz. 1a, art. 11a i nast.) i analogiczne zmiany zostały także wprowadzone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (rozdz. 4b, art. 23m i nast.).

Wprowadzone regulacje obligują wprost podmioty powiązane do zawierania transakcji już na etapie ustalania cen, na warunkach rynkowych. Pokreślenia wymaga również fakt, że w przeciwieństwie do przepisów poprzednio obowiązujących od  1 stycznia 2019 r przepisy regulują wprost kwestie możliwości przeprowadzenia korekt dotyczących cen transferowych. Podatnik może sporządzić korektę przy spełnieniu łącznie kryteriów wymienionych w ustawie.

Zgodnie z art. 11e updop podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1. w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane;
2. nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych;
3. w momencie dokonania korekty podatnik posiada oświadczenie podmiotu powiązanego, że podmiot ten dokonał korekty cen transferowych w tej samej wysokości, co podatnik[1];
4. podmiot powiązany, o którym mowa w pkt 3, ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo w państwie lub na terytorium, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z tym państwem[2];
5. podatnik potwierdzi dokonanie korekty cen transferowych w rocznym zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, którego dotyczy ta korekta.

Dane wyjściowe do przykładu - ustalenie cen transferowych metodą marży transakcyjnej na podstawie danych budżetowych – dane wyjściowe przedstawione zostały w artykule omawiającym Ustalanie cen transferowych metodą marży transakcyjnej netto dla spółek dystrybucyjnych / usługowych w grupie kapitałowej – link.

Polecamy: INFORLEX Księgowość i Kadry

Polecamy: INFORLEX Biznes

W niniejszym przykładzie zakładamy, że:

• została przeprowadzona analiza czynników porównywalności i  wybrana metoda, o której mowa w art. 11d ust. 1 i 2 updop;
• stroną podlegającą badaniu w ramach analizy cen transferowych (stroną testowaną) jest przedmiotowa spółka opisana w przykładzie;
• spółka nie ma porównywalnych transakcji zawieranych z podmiotami niepowiązanymi (innymi słowami mamy do czynienia z brakiem możliwości wykorzystania danych wewnętrznych w zakresie analizy porównawczej);
• spółka ma dokonaną analizę porównawczą (t.j. ustalony tzw. „benchmark”).

Dla celów przykładu zakładamy, że przedmiotowa spółka jest dystrybutorem produktów chemicznych. Większość produktów sprzedawanych przez spółkę jest kupowana od podmiotów z grupy kapitałowej w celu odsprzedaży na rynku polskim. Jednakże ze względu na specyficzne zapotrzebowania klientów polskich spółka zajmuje się również dystrybucją produktów z grupy produktowej D niebędących produktami chemicznymi, które są kupowane bezpośrednio od podmiotu niepowiązanego (transakcja niekontrolowana). Ze względu na różnice cech charakterystycznych produktów grupy D w porównaniu do A, B i C i różnice w zakresie funkcji w dystrybucji produktów kupowanych od podmiotów z grupy kapitałowej w porównaniu do dystrybucji grupy produktowej D (nie ma potrzeby promocji i marketingu) nie ma porównywalnych transakcji zawieranych z podmiotami niepowiązanymi (innymi słowami mamy do czynienia z brakiem możliwości wykorzystania danych wewnętrznych w zakresie analizy porównawczej). Grupy produktowe A, B i C nieznacznie różnią się charakterystyką ale też różnią się dojrzałością rynkową produktów. W związku z tym poziom zaangażowania w zakresie promocji i marketingu jest różny dla tych grup produktowych.

Poniżej przedstawione są dane z budżetu na rok 20xx jakie były wykorzystane w celu ustalenia cen transferowych:

Założenia dla ustalenia cen transferowych w transakcjach kontrolowanych (na podstawie analizy porównawczej):

Przed rozpoczęciem roku finansowego na podstawie danych budżetowych przeprowadzono następujące etapy obliczeń dla sprzedaży towarów zakupionych w transakcjach kontrolowanych:

• obliczenie oczekiwanego zysku przed odsetkami oraz opodatkowaniem (EBIT) dla grup produktowych A, B i C = sprzedaż po uwzględnieniu rabatów x oczekiwana marża transakcyjna netto (rentowność przychodów);
• obliczenie kosztu własnego sprzedaży dla transakcji kontrolowanych dla grup produktowych A, B i C jako wartości rezydualnej z uwzględnieniem przychodów, kosztów i oczekiwanego zysku przed odsetkami oraz opodatkowaniem (EBIT);
• obliczenie wskaźnika procentowego do ustalenia ceny transferowej dla poszczególnych produktów z grup produktowych A, B i C wg formuły -koszt własny/sprzedaż przed rabatami x 100.

Podsumowanie na podstawie danych budżetowych:

Korekta cen transferowych - przykład

Zgodnie z art. 11e updop jednym z warunków kiedy podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest wystąpienie zmiany istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych. Ceny transferowe ustalone w przykładzie opisywanym powyżej oparte są o założenia budżetowe. W przypadku gdy faktyczne wyniki sprzedaży oraz poniesione koszty będą inne niż w założeniach budżetowych wówczas zapewnienie zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych.

Założenia dla ustalenia korekt cen transferowych w transakcjach kontrolowanych:

Korekty cen transferowych dla towarów zakupionych w transakcjach kontrolowanych:

• obliczenie oczekiwanego zysku przed odsetkami oraz opodatkowaniem (EBIT) - Sprzedaż towarów po uwzględnieniu rabatów x oczekiwana marża transakcyjna netto (rentowność przychodów);
• obliczenie korekty cen transferowych - oczekiwany zysk przed odsetkami oraz opodatkowaniem (EBIT) minus zysk/(strata) przed odsetkami oraz opodatkowaniem (EBIT).

Podsumowanie po korektach cen transferowych:

Tomasz Stasiewski

[1] Oznacza to konieczność posiadania w momencie dokonywania korekty oświadczenia kontrahenta o dokonaniu korekty odwrotnej.

[2] Oznacza to, że korekta może okazać się niemożliwa w przypadku, gdy kontrahent pochodzi z kraju, z którym Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej umowy dającej podstawę do wymiany informacji podatkowych.