Kto jest samotnym rodzicem w rozumieniu ustawy o PIT

Minister stwierdził w szczególności, że jeżeli dziecko zamieszkując wraz z jednym rodzicem, pozostaje pod jego stałą, codzienną opieką, a drugi rodzic jest zobowiązany jedynie do płacenia alimentów oraz zajmowania się dzieckiem doraźnie (w określonych, ustalonych przez sąd przedziałach czasowych, np. niektóre święta, tydzień ferii, miesiąc wakacji, co drugi weekend każdego miesiąca oraz ściśle określone dni powszednie), status samotnego rodzica ma ten, przy którym dziecko zamieszkuje i który wykonuje wszystkie obowiązki, dzięki którym dziecko będzie wychowane w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój.

Natomiast rodzic, który nie troszczy się o bieżące potrzeby dziecka, a jedynie wypełnia ciążący na nim z mocy prawa obowiązek alimentacyjny oraz bierze niewielki udział w innych aspektach wychowania (np. poprzez sporadyczne kontakty z dzieckiem), nie może być uznany za osobę samotnie wychowującą dziecko.

Warunki wspólnego rozliczenia zeznania podatkowego PIT z samotnie wychowywanym dzieckiem

Na podstawie art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawa o PIT), od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1 tej ustawy (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy), będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1) małoletnie,

2) bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,

3) do ukończenia 25. roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska 2 państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej

- podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Warunkiem obliczenia podatku, na zasadach określonych w art. 6 ust. 4 ustawy o PIT, jest zatem posiadanie określonego stanu cywilnego oraz samotne wychowywanie dziecka.

Te dwa warunki muszą być spełnione łącznie, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, w którym - w odniesieniu do stanu prawnego obowiązującego do końca 2010 r. - „wykształcił się jednolity pogląd, że aby uznać rodzica lub opiekuna prawnego za osobę samotnie wychowującą dziecko nie wystarczy, by była stanu wolnego (lub w stosunku do której orzeczono separację, albo osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności), ale musi również faktycznie samotnie wychowywać dziecko”.

Ustawa o PIT nie definiuje dla potrzeb jej wykładni i stosowania samotnego wychowywania, ani nie odsyła w tym zakresie do odrębnych regulacji. Dla ustalenia znaczenia „samotnie” oraz „wychowywać” należy zatem odwołać się w pierwszej kolejności do językowych reguł interpretacyjnych.

Kto samotnie wychowuje dziecko

Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN, „samotny” to: (1) «żyjący sam, bez rodziny, przyjaciół», (2) «znajdujący się w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sam», (3) «spędzany, odbywany w pojedynkę, bez towarzystwa», (4) «znajdujący się na odludziu». Z kolei, „wychować — wychowywać” to: (1) «zapewnić dziecku opiekę i doprowadzić je do samodzielności», (2) «przygotować kogoś do pracy w jakiejś dziedzinie».

W świetle powyższego, przez samotne wychowywanie, o którym mowa w art. 6 ust. 4 ustawy o PIT, należy rozumieć wychowywanie w pojedynkę, tj. bez udziału drugiego rodzica w procesie wychowawczym dziecka. Takie znaczenie jest zgodne z wykładnią literalną, potocznym rozumieniem tego pojęcia oraz z orzecznictwem sądów administracyjnych, zgodnie z którym „samotnie” oznacza bez udziału innej osoby" (wyroki NSA z dnia 20.10.2006 r. sygn. akt II FSK 1266/05, z dnia 24.11.2006 r. sygn. akt II FSK 1474/05, z dnia 20.10.2006 r. sygn. akt II FSK 1267/05, z dnia 30.11.2006 r. sygn. akt II FSK 1452/05, II FSK 644/06, II FSK 1549/05, II FSK 1534/05, II FSK 1548/05, z dnia 06.05.2008 r. sygn. akt II FSK 617/07 i II FSK 371/07, z dnia 30.06.2009 r. sygn. akt II FSK 279/08, z dnia 27.01.2011 r. sygn. akt II FSK 2474/10)”.

Potwierdza je również „wyliczenie osób, które mogą skorzystać z preferencyjnego sposobu opodatkowania, a które to osoby powinny być traktowane (zgodnie z zasadą równości, wynikającą z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP) jednakowo. Osobą samotnie wychowującą dzieci są osoby stanu wolnego: wdowa, wdowiec, które – z oczywistych względów – nie mogą skorzystać z pomocy drugiego z rodziców w wychowaniu dziecka, ale także osoby pozostające w związku małżeńskim, które jednakże z uwagi na pozbawienie drugiego rodzica praw rodzicielskich czy też pozbawienie 3 go wolności, także sprawują pieczę nad dzieckiem bez udziału współmałżonka” (wyrok WSA w Warszawie z dnia 17.09.2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3874/14).

Do tych samych wniosków prowadzi wykładnia celowościowa i historyczna.

Celem art. 6 ust. 4 ustawy o PIT jest bowiem wspieranie rodzin niepełnych, w których rodzic lub opiekun dziecka sprawuje nad nim ciągłą opiekę, samotnie. W ten sposób ustawodawca zrównał opodatkowanie dochodów małżonków z opodatkowaniem dochodów rodziców, którzy posiadając dzieci wychowują je w pojedynkę.

Minister wskazuje, że pogląd ten potwierdza również wyrok Trybunał Konstytucyjny z dnia 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt SK 62/08, w którym Trybunał Konstytucyjny zauważył, że wprowadzając omawianą preferencję, ustawodawca nie kierował jej do każdego rodzica, który ma władzę rodzicielską i jednocześnie jest stanu wolnego, ale tylko do tych osób spełniających powyższe kryteria, które samotnie i osobiście troszczą się o zaspokajanie codziennych potrzeb dziecka (Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 09.10.2014 r. sygn. akt I SA/Wr 1917/14).

Co istotne (zdaniem Ministra Finansów), powyższe zapatrywanie sądów administracyjnych i Trybunału Konstytucyjnego, pozostaje aktualne w odniesieniu do brzmienia art. 6 ust. 4 ustawy o PIT nadanego ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. poz. 1478). Zmiana ta nie miała bowiem „charakteru nowości normatywnej, ale jedynie doprecyzowywała obowiązujący dotychczas przepis” (wyrok WSA w Warszawie z dnia 15.01.2014 r. sygn. akt III SA/Wa 1445/13), co jednoznacznie wynika z uzasadnienia tej nowelizacji (druk Sejmu VI Kadencji nr 3366), w którym wskazano, że zmiana ta, wobec rozbieżności interpretacji przepisów dotychczasowych, „zmierza do doprecyzowania pojęcia "osoby samotnie wychowującej dzieci" w taki sposób, aby nie budziło wątpliwości, że prawo do preferencyjnego opodatkowania dochodów nie przysługuje wszystkim osobom stanu wolnego posiadającym dzieci własne lub przysposobione, o których mowa w art. 6 ust. 4, a wyłącznie tym, które samotnie wychowują te dzieci”.

Zważywszy zatem, że słowo "samotnie" nie nasuwa żadnych wątpliwości interpretacyjnych, a dokonana z dniem 1 stycznia 2011 r. zmiana w zakresie art. 6 ust. 4 i 5 ustawy o PIT miała na celu jedynie wyeliminowanie wątpliwości interpretacyjnych przy jednoczesnym zachowaniu intencji ustawodawcy, uznać należy, że zarówno do końca 2010 r., jak i aktualnie, status osoby samotnie wychowującej dziecko może przysługiwać tylko jednemu z rodziców.

Odmienne stosowanie art. 6 ust. 4 ustawy o PIT byłoby niesprawiedliwe, nieracjonalne lub niweczące ratio legis tego przepisu. Jednocześnie należy zauważyć, że wychowywanie dziecka nie sprowadza się jedynie do jego "utrzymania" czy też czasowego (doraźnego) przebywania z nim bądź zapewniania dziecku rozlicznych atrakcji, lecz obejmuje ogół czynności zmierzających do należytego ukształtowania człowieka w sferze duchowej i psychicznej oraz zapewnienia mu materialnych podstaw rozwoju.

Przez wychowywanie należy rozumieć zapewnianie stałej opieki, prowadzącej do uzyskania pełnego rozwoju fizycznego i psychicznego. Pojęcie to uszczegółowił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 31.05.2011 r. sygn. akt I FSK 30/10, w uzasadnieniu którego znalazło się następujące stwierdzenie: "Wychowanie dziecka można określić jako kształtowanie osobowości dziecka poprzez kształtowanie jego 4 predyspozycji intelektualnych i umiejętności praktycznych, kształtowanie światopoglądu oraz systemu wartości oraz postaw emocjonalnych".

W sytuacji, zatem gdy dziecko zamieszkując wraz z jednym rodzicem, pozostaje pod jego stałą, codzienną opieką, a drugi rodzic jest zobowiązany jedynie do płacenia alimentów oraz zajmowania się dzieckiem doraźnie (w określonych, ustalonych przez sąd przedziałach czasowych, np. niektóre święta, tydzień ferii, miesiąc wakacji, co drugi weekend każdego miesiąca oraz ściśle określone dni powszednie), status samotnego rodzica ma ten, przy którym dziecko zamieszkuje i który wykonuje wszystkie obowiązki, dzięki którym dziecko będzie wychowane w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój.

A contrario, fakt utrzymywania kontaktów pomiędzy dzieckiem i drugim rodzicem, nie pozbawia pierwszego rodzica (przy którym dziecko mieszka) prawa do opodatkowania swoich dochodów na zasadach określonych w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak podkreśla się bowiem w doktrynie i orzecznictwie, „doskonale samotne wychowywanie dzieci nie jest możliwe. Żyjący w pojedynkę rodzic nie jest w stanie nie korzystać z pomocy członków rodziny (niebędących partnerami) przy wychowywaniu swoich dzieci. Wydaje się w związku z tym, że pod pojęciem osoby, która samotnie wychowuje dziecko należy rozumieć osobę, która nie pozostaje we wspólnym gospodarstwie domowym z osobą, którą można by określić jako jej partnera życiowego. (por. A. Bartosiewicz: Komentarz do art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wydanie III, Lex 2013)” (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 07.07.2015 r. sygn. akt I SA/Gd 711/15).

Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20.10.2006 r., II FSK 1266/05, stwierdzając, że „osoba samotnie wychowująca dzieci (art. 6 ust. 4 pkt 1 i ust. 5 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010r.), to osoba z którą nie zamieszkuje i nie gospodaruje inna osoba zobowiązana do opieki i utrzymania dzieci”.

Reasumując uprzejmie informuję, iż rodzic, który jest stanu cywilnego, o którym mowa w art. 6 ust. 4 ustawy o PIT, i w pojedynkę troszczy się o zaspokojenie bieżących potrzeb dziecka, nie traci statusu osoby samotnie wychowującej dziecko z racji utrzymywania sporadycznych kontaktów z dzieckiem przez drugiego rodzica lub płacenia alimentów.

Jednocześnie Minister podkreślił, że wychowywanie dziecka „nie może być utożsamiane tylko z samym spełnianiem obowiązku alimentacyjnego, stanowiącym podstawowy obowiązek rodzica (a niekiedy również i innych osób względem dziecka)” (wyrok Trybunału Konstytucyjny z dnia 12.04.2011 r. sygn. akt SK 62/08). Podobnie rzecz się ma z utrzymywaniem kontaktów z dzieckiem, gdyż w orzecznictwie Sądu Najwyższego ukształtowało się jednolite stanowisko, wywodzone z wykładni językowej art. 113 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy, że prawo do utrzymywania przez rodziców kontaktów z dzieckiem nie należy do sfery sprawowania władzy rodzicielskiej (m.in. uchwała z dnia 18.03.1968 r. sygn. akt III CZP 70/66; z dnia 26.09.1983 r., III CZP 46/83, z dnia 14.06.1988 r., III CZP 42/88).

W konsekwencji rodzic, który nie troszczy się o bieżące potrzeby dziecka, a jedynie wypełnia ciążący na nim z mocy prawa obowiązek alimentacyjny oraz bierze niewielki udział w innych aspektach wychowania, nie może być uznany za osobę samotnie wychowującą dziecko.

Odmienna wykładnia mogłaby w praktyce prowadzić do niepożądanych (z punktu widzenia ustawodawcy) sytuacji, w których z preferencyjnego rozliczenia, o którym mowa w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzystać będą oboje rozwiedzeni rodzice lub rodzice żyjący w konkubinacie, o ile w jakimkolwiek momencie roku podatkowego samotnie zajmowali się ich wspólnym dzieckiem (odebrali z zajęć pozalekcyjnych, poszli do kina, czy 5 pozostali z dzieckiem sam na sam z uwagi na czasową nieobecność drugiego rodzica wynikającą z charakteru jego pracy czy problemów zdrowotnych).

Odpowiedzi udzielił (z upoważnienia Ministra Finansów) Paweł Gruza, podsekretarz stanu w Ministerstwie Finansów.