Tak orzekł Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z 10 kwietnia 2019 r. w sprawie C‑214/18 mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Sąd Rejonowy w Sopocie Wydział I Cywilny (Polska) w postępowaniu wszczętym przez H.W. przy udziale PSM „K”, Aleksandry Treder, działającej jako komornik sądowy przy Sądzie Rejonowym w Sopocie.
Od 2019 r. nowy stan prawny - czekamy na interpretację ogólną MF
Trzeba tu od razu zaznaczyć, że wyrok dotyczy polskich przepisów obowiązujących przed 1 stycznia 2019 r. Aktualnie (po tej dacie) obowiązują dwie nowe ustawy regulujące czynności komornicze i pobierane przez nich opłaty. Chodzi tu o ustawę z 22 marca 2018 r. o komornikach sądowych (Dz. U. z 2018 r. poz. 771) oraz ustawę z 28 lutego 2018 r. o kosztach komorniczych (Dz. U. z 2018 r. poz. 770). Podatku VAT dotyczą dwa przepisy tych ustaw (po jednym w każdej z nich).
Zgodnie z art. 151 ustawy z 22 marca 2018 r. o komornikach sądowych: Powstanie obowiązku rozliczenia przez komornika podatków, w tym podatku od towarów i usług, lub innych niż opłata egzekucyjna należności publicznoprawnych nie stanowi podstawy do podwyższenia wynagrodzenia prowizyjnego.
Natomiast w myśl art. 23 ust. 6 ustawy z 28 lutego 2018 r. o kosztach komorniczych: Jeżeli na podstawie odrębnych przepisów komornik jest płatnikiem podatku od towarów i usług, do podstawy obliczenia opłaty nie wlicza się kwoty tego podatku.
Te przepisy są w sumie na tyle niejednoznaczne, że Ministerstwo Sprawiedliwości i Ministerstwo Finansów uzgodniły (poinformowało o tym na początku stycznia 2019 r. Ministerstwo Finansów), że w najbliższym czasie Minister Finansów wyda interpretację ogólną, w której potwierdzi, że wykonywane przez komorników sądowych czynności w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym nie podlegają od 2019 roku opodatkowaniu podatkiem VAT.
Minister Finansów w wydanej 15 kwietnia 2019 r. interpretacji ogólnej (nr PT9.8101.1.2019) uznał, że komornicy sądowi nie wykonują samodzielnie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a co za tym idzie nie są podatnikami podatku od towarów i usług. Tym samym komornicy nie podlegają opodatkowaniu VAT.
Więcej na ten temat: Komornicy sądowi nie są podatnikami VAT - interpretacja ogólna MF
Polecamy: Biuletyn VAT
Polecamy: VAT 2019. Komentarz
Argumentacja Trybunału Sprawiedliwości UE
Przyjrzyjmy się więc argumentacji Trybunału Sprawiedliwości UE zaprezentowanej w omawianym wyroku.
Z art. 73 i art. 78 lit. a) dyrektywy 2006/112 wynika, że w wypadku świadczenia usług podstawa opodatkowania, oprócz samego VAT, obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą usługodawca otrzyma w zamian za dane świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.
TSUE zwrócił jednak uwagę, że wyżej wskazana dyrektywa w sprawie VAT nie zawiera żadnego wyraźnego uregulowania dotyczącego kwestii, czy opłaty egzekucyjne pobierane przez komornika sądowego powinny zawierać należny VAT, czy też nie. Rozstrzygnięcie tej kwestii należy zatem do państw członkowskich.
Zgodnie z rozpatrywanym prawem polskim (wg stanu prawnego obowiązującego przed 2019 rokiem) kwoty opłaty egzekucyjnej pobranej przez komornika sądowego nie można podwyższyć o VAT.
Zważywszy, że podstawa opodatkowania oprócz samego VAT zawierać powinna wszystko, co stanowi otrzymaną zapłatę, dlatego TSUE uznał, że kwota danych opłat egzekucyjnych zawiera już ten podatek.
Zdaniem TSUE taka wykładnia jest też zgodna z zasadą neutralności VAT. Pozwala ona bowiem podatnikom uczestniczyć w zapłacie VAT w tej samej proporcji od całej kwoty otrzymanej z tytułu opodatkowanych transakcji.
Wg opinii TSUE wykładnia ta jest również zgodna z zasadą, według której VAT to podatek ponoszony przez konsumenta końcowego. Skoro bowiem na podstawie prawa krajowego nie ma możliwości podwyższenia podlegającej pobraniu opłaty egzekucyjnej o dodatkową kwotę odpowiadającą należnemu VAT, uznanie tej opłaty za zawierającą już ten podatek prowadzi do tego, że podstawa opodatkowania VAT pobieranego przez organy podatkowe nie może przewyższać faktycznie poniesionej przez końcowego konsumenta zapłaty, od której został obliczony VAT, który ostatecznie jest ponoszony przez tego konsumenta (zob. podobnie wyroki: z dnia 24 października 1996 r., Elida Gibbs, C‑317/94, EU:C:1996:400, pkt 19; z dnia 7 listopada 2013 r., Tulică i Plavoşin, C‑249/12 i C‑250/12, EU:C:2013:722, pkt 34, 35).
Zdaniem TSUE wykładnia ta jest też zgodna z zasadą proporcjonalności, bowiem nie wykracza ona poza to, co jest niezbędne do osiągnięcia celu związanego z koniecznością zagwarantowania poboru tego podatku, a ów sposób ustalenia podstawy opodatkowania jest zgodny z podstawową zasadą wspólnego systemu VAT wyjaśnioną w pkt 40 i 41 niniejszego wyroku, czyli opodatkowaniem VAT każdego rodzaju działalności gospodarczej.
W opinii Trybunału, wniosku tego nie podważa wykładnia zasady proporcjonalności zawarta w pkt 2 sentencji wyroku z dnia 26 marca 2015 r., Macikowski (C‑499/13, EU:C:2015:201), który legł u podstaw drugiego pytania zadanego przez sąd odsyłający. W tym względzie należy przypomnieć, że w owym pkt 2 Trybunał orzekł, iż zasada proporcjonalności nie sprzeciwia się przepisowi prawa krajowego, na podstawie którego komornik sądowy odpowiada całym swoim majątkiem za kwotę VAT od kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości dokonanej w trybie egzekucji, w wypadku gdy nie wykona on obowiązku pobrania i wpłacenia tego podatku, pod warunkiem że faktycznie posiada on wszelkie instrumenty prawne w celu wykonania tego obowiązku. Powyższą odpowiedź należy odczytywać w świetle okoliczności sprawy, w której zapadł wyrok z dnia 26 marca 2015 r., Macikowski (C‑499/13, EU:C:2015:201), które są odmienne od okoliczności sprawy w postępowaniu głównym.
W odróżnieniu bowiem od niniejszej sprawy w postępowaniu głównym sprawa, w której zapadł powyższy wyrok, dotyczyła sytuacji komornika sądowego nie jako podatnika VAT, lecz jako osoby zobowiązanej do zapłaty tego podatku na rzecz innego podatnika, który do czasu wyrażenia zgody przez właściwy sąd krajowy nie mógł dysponować kwotą uzyskaną w ramach danej sprzedaży egzekucyjnej i dokonać zapłaty VAT z tego tytułu w terminach przewidzianych prawem krajowym. Ponadto w niniejszej sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym z informacji przekazanych Trybunałowi nie wynika, aby komornik sądowy był pozbawiony środków prawnych pozwalających mu, jako podatnikowi VAT, na spełnienie swego obowiązku podatkowego.
Dlatego ostatecznie z ww. przyczyn Trybunał Sprawiedliwości UE uznał, że na zadane pytania prejudycjalne należy odpowiedzieć, iż przepisy dyrektywy 2006/112 oraz zasady neutralności VAT i proporcjonalności należy interpretować w ten sposób, że nie stoją one na przeszkodzie praktyce administracyjnej właściwych organów krajowych, takiej jak będąca przedmiotem postępowania głównego, zgodnie z którą przyjmuje się, że VAT od usług świadczonych przez komornika sądowego w ramach postępowania egzekucyjnego jest zawarty w pobieranych przez niego opłatach egzekucyjnych.
VAT od czynności komorniczych jest także w Trybunale Konstytucyjnym
Warto jeszcze wspomnieć, że przepisy dot. opodatkowania VAT czynności komorniczych mają być rozpatrzone w Trybunale Konstytucyjnym. 31 lipca 2017 r. Sąd Rejonowy Poznań-Grunwald i Jeżyce w Poznaniu zadał Trybunałowi Konstytucyjnemu dwa pytania prawne:
1) Czy art. 15 ust. 1, 2 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim nie określa w sposób bezpośredni statusu komornika sądowego jako podatnika podatku od towarów i usług w związku z wykonywaniem czynności egzekucyjnych, jest zgodny z art. 2, art. 84 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej?
A w przypadku odpowiedzi pozytywnej:
2) Czy art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sadowych i egzekucji w zakresie, w jakim nie określa w sposób bezpośredni podatku od towarów i usług jako składnika opłaty stosunkowej naliczanej od wartości wyegzekwowanego świadczenia, jest zgodny z art. 2, art. 64 ust. 2, art. 84 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej?
Trybunał Konstytucyjny nie rozpoznał jeszcze tych pytań i nie wiadomo kiedy to nastąpi. Sprawa nosi sygnaturę P 16/17.