Jednocześnie, w odniesieniu do środków niskocennych, przepisy te dają przedsiębiorcom znaczący wybór, jeśli chodzi o metodę potrącania kosztów. Przedsiębiorca może jednorazowo potrącić cały koszt wyposażenia po oddaniu go do używania; jeżeli zaś zależy mu na współmierności przychodów i kosztów, może dokonywać odpisów amortyzacyjnych na zasadach ogólnych.
Powyższe stwierdzenia to zasadnicze tezy wynikające z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 lutego 2011 r. (sygn. IPPB5/423-773/10-4/PS), wydanej w imieniu Ministra Finansów.
Poduszka w kuchence – rozmaitości hotelowe
Sprawa dotyczyła spółki kapitałowej prowadzącej działalność hotelarską i restauracyjną. W kwietniu 2010 r. spółka otworzyła kolejny nowo wybudowany hotel – o standardzie „trzech gwiazdek”.
Przygotowania do otwarcia wymagały dużych zakupów wyposażenia hotelowego i gastronomicznego.
Ważną częścią tego wyposażenia były niewielkie przedmioty, które – przy tego rodzaju inwestycjach – zawsze są kupowane w dużych ilościach. Dlatego ich zakupy prowadzą do powstawania znaczących wydatków mimo niskich cen jednostkowych.
Zwykłą koleją rzeczy, osoby odpowiedzialne za rozliczenia podatkowe spółki, musiały zastanowić się nad sposobem zaliczenia tych wydatków do kosztów podatkowych. Na skutek tych rozważań zdecydowano, że spółka powinna złożyć wniosek o interpretację przepisów podatkowych do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.
Polecamy: Czy wydatki na adaptację budynku gospodarczego można zaliczyć do kosztów?
Zakupione wyposażenie zostało w tym wniosku podzielone na 5 grup, przy czym każdej z nich przypisano szacowany okres przydatności ekonomicznej. Oto wspomniane grupy:
- kołdry, poduszki, pościel – przydatność 60 miesięcy;
- tekstylia, bielizna gastronomiczna, bielizna pościelowa, ręczniki – przydatność 36 miesięcy;
- porcelana – przydatność 36 miesięcy;
- sztućce, szklanki, kieliszki i inna artykuły szklane – przydatność 24 miesiące;
- drobne wyposażenie kuchenne i gastronomiczne – przydatność 24 miesiące.
Współmierność bez amortyzacji?
Jak podkreślała spółka, wymienione przedmioty to składniki pierwszego wyposażenia nowo wybudowanego hotelu. Jej zdaniem, wydatki na zakup takiego wyposażenia nie powinny być zaliczane do kosztów podatkowych jednorazowo, na początku działalności hotelu, bowiem prowadziłoby to do zniekształcenia współmierności przychodów i kosztów – zarówno w pierwszym roku działalności hotelu, jak też w latach następnych.
Z drugiej strony, spółka odrzuciła koncepcję, wedle której wspomniana współmierność mogłaby zostać osiągnięta poprzez zastosowanie podatkowych przepisów o amortyzacji. Zgodnie z poglądem wypracowanym wewnątrz spółki, „omawiane składniki wyposażenia cechują się bardzo niską jednostkową wartością, [więc] zastosowanie przepisów określonych dla środków trwałych jest niezasadne”.
Spółka przyjęła stanowisko, wedle którego poniesione przez nią koszty drobnego wyposażenia mogą być rozliczane w czasie na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, czyli przepisu dotyczącego potrącania kosztów, które mają pośredni związek z przychodami. Do takich kosztów należą – zdaniem spółki - wydatki na zakup wyposażenia.
Przypomnijmy, że zgodnie z powołanym przepisem, koszty pośrednie powinny być potrącane w dacie poniesienia, z wyjątkiem kosztów dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy, kiedy nie jest możliwe precyzyjne przypisanie poszczególnych części kosztu do poszczególnych lat. W tym ostatnim przypadku koszty pośrednie powinny być rozkładane „proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą”.
Polecamy: Kiedy spółka nie może skorzystać z jednorazowej amortyzacji?
Zdaniem spółki, przepis ten może być stosowany przy potrącaniu kosztów z tytułu nabywania niskowartościowych składników wyposażenia: spółka samodzielnie określałaby okres użyteczności poszczególnych składników, a następnie odliczałaby koszt nabycia – proporcjonalnie do długości przyjętego okresu.
Taki właśnie sposób postępowania został uznany za prawidłowy w stanowisku spółki, wyrażonym we wniosku o interpretację.
Niskocenne środki trwałe – trzy rozwiązania
Po rozpatrzeniu wniosku, Dyrektor uznał, że metoda odliczania kosztów proponowana przez spółkę jest nieprawidłowa, bo nie ma oparcia w przepisach. Kluczowe znaczenie miała okoliczność, że w świetle art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, przedmioty zakupione przez spółkę miały charakter środków trwałych, które – co do zasady – podlegają amortyzacji.
Są to bowiem przedmioty, które służą do działalności gospodarczej, zaś ich przewidywany okres używania jest dłuższy niż rok; poza tym mają też inne cechy środków trwałych wskazane w art. 16a ust. 1 ustawy o CIT.
Jednocześnie dyrektor uznał, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, koszty nabywania środków trwałych mogą być rozliczane jedynie na podstawie przepisów amortyzacyjnych, czyli przepisów art. 16a-16m. Uzupełniając ten element wywodów organu, warto zauważyć, że wskazane przepisy umożliwiają osiągnięcie współmierności przychodów i kosztów, na której zależało spółce wnioskującej o interpretację.
Proponowana przez spółkę metoda rozliczania wydatków przypomina amortyzację według metody liniowej, o której mowa w art. 16h ustawy o CIT; jest to – jak wiadomo – podstawowa i najważniejsza metoda dokonywania amortyzacji na zasadach ogólnych.
Główna różnica między tą metodą, a postępowaniem proponowanym przez spółkę polega na tym, że spółka chciałaby samodzielnie określać okresy dokonywania „odpisów” (zwane przez nią okresami ekonomicznej przydatności składników wyposażenia); tymczasem zgodnie z ogólnymi zasadami amortyzacji podatkowej, okresy te – w większości przypadków – są determinowane stawkami amortyzacji, wynikającymi z tabeli zamieszczonej w ustawy o CIT.
Polecamy: Czy wydatki na ulepszenie budynku gospodarczego można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?
Niezależnie od powyższego, dyrektor zauważył, że w przypadku wyposażenia zakupionego przez spółkę, dopuszczalne są odstępstwa od stosowania ogólnych zasad amortyzacji. Wiąże się to z faktem, że wartość początkowa pojedynczych składników tego wyposażenia nie przekracza 3.500 zł.
Wobec tego są to tzw. składniki niskocenne (lub niskowartościowe), które – dla celów podatkowych – mogą być umarzane na zasadach uproszczonych.
Po pierwsze, zgodnie z art. 16d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik może zrezygnować z dokonywania odpisów amortyzacyjnych od tego typu środków. Zamiast tego, może zaliczyć odpowiednie wydatki do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo; potrącenie to powinno być dokonane w miesiącu oddania środka do używania.
Z ekonomicznego punktu widzenia, niemal identycznie przedstawia się możliwość wynikająca z art. 16f ust. 3 ustawy o CIT Przepis ten wskazuje, że niskowartościowe środki trwałe – a więc, powtórzmy, środki o wartości początkowej nieprzekraczającej 3.500 zł – mogą być umarzane za pomocą jednorazowego odpisu amortyzacyjnego, obejmującego 100% wartości środka. Odpis ten może zostać dokonany w miesiącu oddania do używania środka trwałego albo w miesiącu następnym.
Podsumowanie i krótki komentarz
Jak wynika z interpretacji dyrektora, koszty nabycia niskocennych środków trwałych (o wartości początkowej nieprzekraczającej 3.500 zł.) mogą być zaliczane do kosztów podatkowych na trzy sposoby.
1. Po pierwsze, można do nich zastosować ogólne zasady amortyzacji i dokonywać comiesięcznych odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z tabelą stawek zamieszczoną w ustawy o CIT
2. Po drugie, można przeprowadzić amortyzację na zasadach uproszczonych – na podstawie art. 16f ust. 3 tej ustawy. Taka amortyzacja polega na dokonaniu jednorazowego odpisu umorzeniowego w miesiącu oddania środka do używania albo w miesiącu następnym.
3. Po trzecie, można też uznać, że środki niskowartościowe w ogóle nie będą amortyzowane i – zgodnie z art. 16d ust. 1 ustawy o CIT – zaliczyć odpowiednie wydatki do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania środka do używania.
W interpretacji znalazła się sugestia, że stosując tę ostatnią metodę, podatnik – inaczej niż przy zastosowaniu dwóch pozostałych metod – nie musi wprowadzać składnika wyposażenia do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Trafność tej tezy jest dyskusyjna, bowiem trudno wskazać przepis, który by ją uzasadniał.
Każda z tych metod ma swoje wady i zalety w zależności od sytuacji oraz potrzeb podatnika. Jeżeli podatnikowi zależy na szybkim zaliczeniu całości wydatków do kosztów podatkowych, może skorzystać z metody drugiej lub trzeciej (dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego lub całkowicie zrezygnować z amortyzacji). Jeżeli zaś woli zadbać o współmierność przychodów i kosztów (np. chciałby uniknąć wysokiej straty w początkowym okresie działalności) to może skorzystać z amortyzacji na zasadach ogólnych.
Zdaniem dyrektora IS, nie może jednak skorzystać z metody proponowanej przez spółkę, która złożyła wniosek o interpretację; innymi słowy, nie może samodzielnie określać okresu zużycia składników majątkowych, a następnie dokonywać proporcjonalnych odliczeń na podstawie ogólnych przepisów kosztowych, takich jak art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.
Tym samym przy potrącaniu kosztów z tytułu nabywania środków trwałych, dążenie do współmierności przychodów i kosztów może być realizowane tylko za pomocą amortyzacji.
Źródło: taxonline.pl