Taka sytuacja może się zdarzyć, gdy prawomocny wyrok zostanie uchylony przez Sąd Najwyższy.
Wówczas - jak orzekł właśnie Naczelny Sąd Administracyjny - nie mają zastosowania przepisy o nadpłacie.
Dlaczego? Bo za nadpłatę uznaje się nienależnie zapłacony podatek (art. 72 par. 1 pkt 1 ordynacji podatkowej), a w tym przypadku, w momencie zapłaty podatek był jak najbardziej należny. Liczy się bowiem moment otrzymania przysporzenia, nawet gdyby potem trzeba było je zwrócić.
Co zatem w sytuacji, gdy podatnik otrzyma zasądzone mu wynagrodzenie, zapłaci od niego podatek, a następnie, po przegranej w Sądzie Najwyższym, będzie musiał zwrócić pieniądze?
W podobnej sytuacji znalazła się podatniczka, której sprawą niedawno zajmował się Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok z 19 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 530/17). Była ona współwłaścicielką nieruchomości, które przez 10 lat były zajmowane bez tytułu prawnego przez inne osoby. Kobieta wniosła przeciwko nim pozew do sądu. Domagała się zapłaty za bezumowne korzystanie z jej działek.
Sąd I instancji (okręgowy) zasądził na jej rzecz ponad 6 mln zł. Potwierdził to następnie sąd apelacyjny, którego wyrok się uprawomocnił. Po tej wygranej komornik wyegzekwował należną zapłatę za bezumowne korzystanie z nieruchomości.
Podatniczka zapłaciła od tej kwoty ponad 2 mln zł PIT.
To jeszcze nie koniec
Sprawa nie skończyła się jednak w sądzie apelacyjnym. Ostatecznie trafiła do Sądu Najwyższego. Ten nie do końca zgodził się z poprzednimi wyrokami i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia sądowi I instancji. Wiadomo już jednak było, że zasądzone podatniczce wynagrodzenie będzie niższe.
Kobieta, nie czekając na zakończenie postępowania w sądach cywilnych, zażądała od urzędu skarbowego zwrotu podatku. Uważała, że zapłaciła go nienależnie i że był on nadpłatą (na podstawie art. 72 par. 1 pkt 1 ordynacji podatkowej).
Przekonywała, że urząd skarbowy powinien jej oddać całe 2 mln zł. Liczyła się z tym, że ponownie ureguluje PIT, ale chciała to zrobić dopiero wtedy, gdy będzie już ostatecznie wiadomo, ile wygrała.
Nie ma nadpłaty
I tu zaczął się problem. Fiskus wydał decyzję, z której wynikało, że nadpłaty nie ma i nie będzie, nawet gdy podatniczka faktycznie odda część wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z jej działek.
Wskazał, że nadpłata jest tylko wtedy, gdy podatek został zapłacony nienależnie. A w tej sprawie jak najbardziej był należny. Ocenia się to bowiem na moment otrzymania wynagrodzenia - wyjaśnił naczelnik urzędu.
Można odliczać
Wskazał, że podatniczka owszem, może odzyskać podatek, ale w całkiem innym trybie i dopiero wtedy, gdy zwróci pieniądze. Naczelnik sięgnął tu po art. 26 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT. Pozwala on odliczać od dochodu zwroty nienależnie pobranych świadczeń. Słowem, podatniczka miałaby co roku odliczać zwrócone wynagrodzenie od swojego dochodu i w ten sposób płacić mniej podatku bieżącego (lub w ogóle go nie płacić).
Postępując tak, podatniczka miałaby jednak na odliczenie tylko pięć lat. Co, jeśli w tym czasie nie miałaby na tyle wysokiego dochodu, by odjąć całość zwróconej przez nią kwoty? Na to pytanie odpowiedział NSA.
Rację ma fiskus
Wcześniej jednak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie potwierdził stanowisko fiskusa. Orzekł, że nie ma nadpłaty, bo podatniczka prawidłowo uregulowała podatek w momencie otrzymania zasądzonego jej wynagrodzenia. Zwrócił uwagę na to, że był to przychód z innych źródeł i ma do niego zastosowanie zasada kasowa.
Polecamy: PIT 2019. Komentarz
WSA przyznał, że uchylenie wyroków przez Sąd Najwyższy i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania niewątpliwie ma wpływ na wysokość pierwotnie zasądzonego wynagrodzenia. Nie zmienia to jednak tego, że w chwili jego otrzymania podatek był należny - stwierdził.
Przez odliczenie
Identycznie orzekł NSA. Sędzia Mirosław Surma podkreślił, że sprawa podatniczki nie została jeszcze rozstrzygnięta.
- Można byłoby rozważać odpadnięcie podstawy zapłaty podatku, gdyby Sąd Najwyższy orzekł reformatoryjnie i w całości oddalił powództwo podatniczki, nakazując jej zwrot pełnej kwoty - wyjaśnił sędzia.
Podkreślił, że stało się inaczej, więc na moment otrzymania przez nią wynagrodzenia podatek był należny. - I nie mogą tego zmienić późniejsze zdarzenia - wyjaśnił sędzia Surma.
NSA potwierdził też stanowisko fiskusa, że w razie zwrotu części wynagrodzenia podatniczka będzie mogła skorzystać z odliczenia przewidzianego w ustawie o PIT. Sędzia Surma przyznał, że owszem, może pojawić się problem, jeśli kobieta nie będzie miała wystarczająco dużego dochodu, by potrącić zwrócone kwoty.
Wtedy ewentualnie - jak wyjaśnił - w grę będzie wchodzić zarzut bezpodstawnego wzbogacenia Skarbu Państwa.
Ale to by oznaczało, że podatniczka musi odczekać pięć lat, zanim będzie mogła wystąpić z roszczeniem przeciwko państwu (patrz: przykład).
Takie są przepisy
- Dokonana przez NSA wykładnia przepisów jest słuszna. Ordynacja wyraźnie mówi, że nadpłatą jest jedynie podatek pobrany nienależnie i rację ma sąd, że ocenia się to na moment otrzymania wynagrodzenia - komentuje doradca podatkowy Mariusz Makowski.
Dodaje, że problemu w zasadzie nie ma, jeśli dochód podatnika pozwala na jednorazowe odliczenie zwróconej kwoty.
- Co innego jednak, gdy dochody są niskie i pełne odliczenie na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT jest możliwe dopiero po pięciu latach lub nie jest możliwe w ogóle - wskazuje ekspert.
Jego zdaniem sprawiedliwiej byłoby, gdyby podatnicy - zamiast odliczać kwoty w kolejnych zeznaniach - mogli korygować rozliczenie za rok, w którym wykazali dochód z nienależnych świadczeń. To pozwoliłoby im w prosty sposób odzyskać nadpłatę.
O niesprawiedliwości obecnych regulacji przekonany jest również Gerard Dźwigała, radca prawny z kancelarii Dźwigała, Ratajczak i Wspólnicy. Także jego zdaniem prawo do odzyskania zapłaconego podatku nie może zależeć od tego, czy podatnik osiągnie w przyszłości dochód pozwalający na odliczenie.
Niekorzystna wykładnia…
Z wyrokami sądów administracyjnych nie zgadza się Mirosław Siwiński, radca prawny i doradca podatkowy w kancelarii prof. W. Modzelewskiego.
- Wykładnia fiskusa i sądów jest błędna - mówi. Jego zdaniem, gdy podatniczka zwróci część wynagrodzenia, to zapłacony przez nią od tej części podatek powinien zostać potraktowany jak nadpłata. Ekspert wywodzi ten wniosek z ordynacji i ustawy o PIT.
Przypomina, że art. 72 par. 1 pkt 1 ordynacji traktuje jako nadpłatę kwotę nienależnie zapłaconego podatku, natomiast art. 26 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT mówi o nienależnie pobranych świadczeniach, które zwiększyły podstawę opodatkowania w PIT (dochód).
- Skoro więc nienależne świadczenie spowodowało uregulowanie PIT, to podatek też był nienależny, czyli definicyjnie był nadpłatą - przekonuje Mirosław Siwiński.
Bezpodstawne wzbogacenie
Mirosław Siwiński podkreśla, że dochodzenie zwrotu podatku na podstawie zarzutu o bezpodstawne wzbogacenie jest dużo trudniejsze i dłuższe niż odzyskanie nadpłaty.
- Podatnik musi się liczyć nie tylko z kosztami wpisu od pozwu i opłaceniem profesjonalnego pełnomocnika, ale i z terminami załatwiania spraw w sądach cywilnych - wylicza ekspert.
Według Gerarda Dźwigały sięgnięcie po zarzut bezpodstawnego wzbogacenia Skarbu Państwa może być w ogóle nieskuteczne.
- NSA sam orzekł, że podatek został zapłacony należnie. Skoro więc istniała podstawa prawna i ona nie odpadła, to nie można mówić o bezpodstawnym wzbogaceniu i żądać zwrotu podatku na tej podstawie - uważa doradca.
Za jeszcze inną koncepcją rozliczenia zapłaconej daniny po zwrocie części wynagrodzenia opowiada się Beata Hudziak, partner w 8Tax Doradztwo Podatkowe. Jej zdaniem podatniczka powinna móc zwrócić się do urzędu skarbowego z wnioskiem o określenie nadpłaty (patrz: rozmowa niżej). ©℗
Patrycja Dudek