Definicja
Z zawartej w ustawie definicji ubytków wynika, iż w przypadku wyrobów węglowych ubytkami będą straty wyrobów węglowych powstałe u pośredniczącego podmiotu węglowego w trakcie ich przemieszczania lub magazynowania.
Stąd wywieść należy, iż straty wyrobów węglowych powstałe u podmiotów korzystających ze zwolnienia niebędących pośredniczącym podmiotem węglowym nie stanowią ubytków wyrobów węglowych.
W konsekwencji, straty wyrobów węglowych zaistniałe u podmiotów korzystających ze zwolnienia od akcyzy nieposiadających statusu pośredniczącego podmiotu węglowego (np. elektrowni, elektrociepłowni, zakładów energochłonnych) nie powinny podlegać opodatkowaniu akcyzą (ponieważ nie są ubytkami wyrobów akcyzowych w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym).
Wydawałoby się, że reguła, iż akcyzie powinny podlegać tylko te straty wyrobów węglowych, które mieszczą się w definicji ubytków nie powinna nastręczać żadnych problemów. Jednakże pojawiły się kontrowersje związane z opodatkowaniem strat wyrobów węglowych.
Interpretacja organu podatkowego
Dnia 15 lutego 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wydał interpretację indywidualną o sygnaturze IBPP3/443-1230/11/PH dotyczącą kwestii opodatkowania akcyzą naturalnych strat wyrobów węglowych powstałych u podatnika nieposiadającego statusu pośredniczącego podmiotu węglowego, korzystającego ze zwolnienia od akcyzy ze względu na przeznaczenie dla wyrobów węglowych.
W przedmiotowej interpretacji stwierdzono, iż „(...) straty wyrobów węglowych powstające podczas magazynowania i przemieszczania ich przez Wnioskodawcę, który nie jest pośredniczącym podmiotem węglowym nie są ubytkami w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym i nie podlegają opodatkowaniu jako ubytki.” W dalszej części analizowanej interpretacji wyrażono stanowisko, iż „ Jednocześnie jak zaznaczono wcześniej, zgodnie z art. 9a ust. 1 pkt 6 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest użycie wyrobów węglowych do celów innych niż wskazane w art. 31a ust. 2, przy czym za takie użycie uważa się naruszenie warunków zwolnienia, jak i sprzedaż, dostawę wewnątrzwspólnotową albo eksport wyrobów węglowych przez podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2, niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym, zamiast użycia go do celów zwolnionych. Mając powyższe na uwadze, zauważyć należy, iż ilość wyrobów węglowych wynikająca ze strat występujących podczas magazynowania nie została zużyta do celów objętych zwolnieniem z akcyzy, o których mowa w art. 31a ust. 2 ustawy. Tym samym w przedmiotowej sprawie wszelkie straty wyrobów węglowych powstałe (niezależnie od stopnia zawinienia podatnika i okoliczności zewnętrznych) podczas magazynowania są przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym na podstawie art. 9a ust. 1 pkt 6 ustawy.”
Pogląd sformułowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach o konieczności opodatkowania strat wyrobów węglowych powstających u podmiotu niebędącego pośredniczącym podmiotem węglowych, należy uznać za nietrafny.
W przedmiotowej interpretacji, Dyrektor Izby Skarbowej zgadzając się co do rozumienia definicji ubytków wyrobów węglowych, próbował zakwalifikować sytuację, w której powstały naturalne straty wyrobów węglowych, jako użycie wyrobów węglowych do celów innych niż cele pozwalające na skorzystanie ze zwolnienia ze względu na przeznaczenie wyrobów.
Zdaniem organu, powstanie ubytków naturalnych było użyciem wyrobów węglowych w inny sposób niż do celów zwolnionych.
Producent nie płaci akcyzy od węgla kupionego do produkcji innego wyrobu węglowego
Opodatkowanie akcyzą obrotu wyrobami węglowymi
Zastrzeżenia
W stosunku do prezentowanego stanowiska dotyczącego możliwości opodatkowania naturalnych strat wyrobów węglowych u podatników korzystających ze zwolnienia i nieposiadających statusu pośredniczącego podmiotu węglowego, należy podnieść kilka zastrzeżeń.
Po pierwsze, zgodnie z internetową wersją Słownika Języka Polskiego wydawnictwa naukowego PWN, przez „użycie” należy rozumieć „stosowanie czegoś”, „stosować coś jako środek”, „zrobić z czegoś użytek”. Jak wynika z przytoczonych tutaj sposobów rozumienia słowa „użycie”, z użyciem czegoś mamy do czynienia, jeżeli zachodzi ukierunkowane działanie jakiegoś podmiotu, którego celem jest wykorzystanie w konkretny sposób danej rzeczy, przedmiotu.
W związku z tym nie można zakwalifikować przypadku samoistnego powstania strat wyrobów węglowych na skutek naturalnych procesów, takich jak parowanie i wysychanie, za działanie mające znamiona użycia. Co za tym idzie, uznanie przez organ wydający interpretację strat wyrobów węglowych wynikających z ich natury fizykochemicznej za użycie ich w sposób naruszający warunki zwolnienia od akcyzy, należy uznać za nieuprawnione.
Po drugie, zakładając racjonalność ustawodawcy przyjąć należy, że ograniczenie opodatkowania strat wyrobów węglowych tylko do sytuacji ich powstania u pośredniczącego podmiotu węglowego nie jest dziełem przypadku i jest skutkiem zamierzonego działania ustawodawcy. Jeżeli bowiem ustawodawca chciałby opodatkować każdą stratę wyrobów węglowych, zamieściłby w ustawie definicję ubytków, na podstawie której opodatkowane byłyby wszelkie straty wyrobów węglowych objętych zwolnieniem niezależnie od tego, u kogo te straty powstają.
Skoro ustawa o podatku akcyzowym zawiera przepis odnoszący się wprost do opodatkowania powstania strat wyrobów węglowych tylko u pośredniczących podmiotów węglowych, to w związku z tym, naturalne straty wyrobów węglowych winny być uznane za opodatkowane tylko wówczas, gdy powstają one u pośredniczących podmiotów węglowych. Jeżeli więc konkretnych strat naturalnych wyrobów węglowych nie da się zaliczyć do ubytków wyrobów węglowych, ponieważ nie powstają u pośredniczącego podmiotu węglowego, to straty te winny być uznane za niepodlegające opodatkowaniu.
Akcyza na węgiel 2012 – jak korzystać ze zwolnień podatkowych
Akcyza na węgiel 2012 – zasady płacenia podatku
Uprawniona jest teza, iż organ wydający interpretację z dnia 15 lutego 2012 r. wykroczył nie tylko poza literalne brzmienie ustawy o podatku akcyzowym, lecz naruszył również reguły wykładni systemowej i funkcjonalnej starając się objąć podatkiem akcyzowym sytuację, która nie została uwzględniona w przepisach jako czynność opodatkowana akcyzą, zaś działanie takie należy uznać za niedopuszczalne.
Należy więc stwierdzić, iż próba zaliczenia przez organ wydający przywołaną wyżej interpretację strat wyrobów węglowych powstających u podmiotu niebędącego pośredniczącym podmiotem węglowy do czynności opodatkowanych akcyzą, jest niezgodna z regulacjami ustawy o podatku akcyzowym.
Dlatego też za uzasadnione należy uznać stanowisko, iż w przypadku powstania naturalnych strat wyrobów węglowych wynikających z ich właściwości fizykochemicznych, które będą miały miejsce u podmiotu, który nie posiada statusu pośredniczącego podmiotu węglowego, straty te nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.
Piotr Paszek, doradca podatkowy w ECDDP Sp. z o.o.
Tomasz Kolarczyk, młodszy konsultant podatkowy w ECDDP Sp. z o.o.