Według przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej zwanej „ustawą o VAT”) opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym, podatnikami VAT w myśl przepisu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Wobec powyższego należy rozważyć, czy osoba sprzedająca wiele nieruchomości wykonuje działalność gospodarczą jako handlowiec i wykorzystuje swoje nieruchomości (towar) w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W tym celu trzeba ustalić, czy taka osoba działa jako przedsiębiorca, a więc podmiot profesjonalny, czy jednak zarządza własnym majątkiem, a podejmowane czynności mają charakter wyłącznie prywatny. W kontekście sprzedaży nieruchomości tego rodzaju ocena nie jest łatwa z uwagi na sformalizowany charakter sprzedaży nieruchomości oraz mnogość działań koniecznych do podjęcia w celu realizacji umowy sprzedaży.
Główny czynnik, który pozwala na rozróżnienie, czy sprzedaż nieruchomości ma charakter prywatny, czy też odbywa się w ramach działalności gospodarczej sprowadza się do aktywności działań podejmowanych przez sprzedawcę. Albowiem, im aktywność sprzedawcy jest większa i podejmuje on więcej działań, aby sprzedać nieruchomości z jak największym zyskiem, tym bardziej jest uzasadnione stwierdzenie, że sprzedawca działa w ramach działalności gospodarczej, a więc jego sprzedaż może podlegać opodatkowaniu.
Polecamy: VAT 2020. Komentarz
Polecamy: Biuletyn VAT
Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w danej sprawie nie ma charakteru decydującego. Zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zdaniem TSUE nawet dokonanie podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Sytuacja jest odmienna dopiero, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. (por. wyroki TSUE z 20.06.1996 r. w sprawie C-155/94, z 15.09.2011 r. w sprawie C-180/10).
Dla ustalenia zawodowego profilu działalności sprzedawcy nieruchomości istotne będą również takie okoliczności, jak przykładowo nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, a także uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4.04.2019 r., sygn. akt I FSK 449/17, z 17.04.2019 r., sygn. akt II FSK 690/18). Wymienione aktywności mogą uzasadniać, iż dana osoba traktuje sprzedaż nieruchomości jako zawodowa działalność.
Podsumowując, nie każda sprzedaż dużej lub wielu nieruchomości będzie stanowiła o charakterze działalności gospodarczej. Niemniej, różnica pomiędzy zawodową a prywatną sprzedażą jest dość płynna i wymaga wnikliwej analizy, przy której należy zwracać uwagę na aktywność i działania podejmowane przez sprzedawcę.
Paweł Terpiłowski, Radca prawny, Kierownik Zespołu ds. Podatków Pośrednich w ECDP Tax Żuk Komorniczak i Wspólnicy sp. k.