Spółka zorientowała się, że w lipcu 2022 r. nieprawidłowo zastosowała stawkę 8% zamiast stawki 23% na sprzedany kontrahentowi towar. Cena wynosiła 462,96 zł netto + 37,04 zł VAT (500 zł brutto). Ponieważ cenę umowną traktuje się zasadniczo już jako cenę brutto, spółka porozumiała się z kontrahentem, że udzieli mu obniżki ceny netto produktu, bo zwiększyła się kwota podatku (406,50 zł netto + 93,50 zł VAT = 500 zł brutto). Tym samym zrodził się problem, czy jest to "obniżenie podstawy opodatkowania" (korekta "in minus") czy jednak korekta "in plus"? Kiedy należy rozliczyć fakturę korygującą?
Kiedy rozliczyć fakturę korygującą zachowującą cenę brutto, podwyższającą stawkę VAT i obniżającą cenę netto?
Konieczna jest korekta JPK_V7 za lipiec 2022 r. Należy uznać, że jest to korekta "in plus", przyznając pierwszeństwo przepisom ogólnym prawa podatkowego. Otóż podatek zaniżony to podatek niezapłacony w terminie, a więc zaległość. Stąd potrzebna jest korekta wsteczna deklaracji z zaniżonym VAT.
Rzeczywiście, na pierwszy rzut oka jest to "obniżenie podstawy opodatkowania". Przepisy art. 29a ust. 13 ustawy o VAT mówią wówczas o konieczności uzgodnienia warunków korekty, spełnieniu tych warunków i posiadaniu odpowiedniej dokumentacji.
Zasady obniżenia podstawy opodatkowania stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.
Natomiast gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania (art. 29a ust. 17 ustawy o VAT).
Przepisy nie wskazują wprost odpowiedniego stosowania tej reguły do takich sytuacji, kiedy to doszło do stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku niższą niż należna. Natomiast podstawa opodatkowania, czyli wartość netto z faktury, jest obniżana, a wartość brutto pozostaje bez zmian.
Przepisy ustawy o VAT nie regulują zasad rozliczenia faktur korygujących, które obniżają podstawę opodatkowania, jednocześnie zwiększając VAT.
Zdaniem autora, w takim przypadku należy sięgnąć do ogólnych zasad wynikających z Ordynacji podatkowej. Otóż zobowiązanie podatkowe w VAT powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania.
Ponadto jeśli organ podatkowy stwierdzi w postępowaniu podatkowym, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji bądź powstałego zobowiązania nie wykazano, to wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.
Zatem organ podatkowy "skorygowałby" swoją decyzją ten okres rozliczeniowy, w którym wystąpiło zaniżenie VAT należnego (zastosowano nieprawidłową stawkę VAT).
Jednocześnie Ordynacja podatkowa mówi wprost, że zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności, czyli w praktyce także podatek zaniżony.
Owszem, "korekta na bieżąco" pozwoliłaby w pewnym sensie na uniknięcie zaległości czy odsetek, jednak stanowisko to byłoby trudne do obrony.
Zatem zasadne jest skorygowanie JPK_V7 za lipiec 2022 r. Przy okazji warto zauważyć, że podatnik jest obowiązany przesłać korektę ewidencji w terminie 14 dni od dnia, gdy stwierdzi, że przesłana ewidencja zawiera błędy lub dane niezgodne ze stanem faktycznym lub zmiany danych zawartych w przesłanej ewidencji. Ponieważ jest to korekta "in plus", nie trzeba uzgadniać warunków korekty, aby dokonać podwyższenia VAT.
Potwierdzenie tego stanowiska znajdziemy w piśmie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 kwietnia 2022 r. (sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.57.2022.1.JM), który wskazał że:
W rozpatrywanej sprawie należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy w wyniku wystawienia przez Państwa faktur korygujących podstawa opodatkowania i kwota podatku zwiększyła się czy zmniejszyła i z jakiego powodu. Z analizy sprawy wynika, że dla dostaw Produktu dokonanych od 1 lipca 2020 r. wystąpiła konieczność podwyższenia stawki VAT z 5% na 23%. Tym samym sprzedali Państwo Produkt z obniżoną stawką podatku, która była stawką nieprawidłową. Zatem, w momencie wystawienia pierwotnych faktur winni Państwo zastosować prawidłową stawkę (…). W związku z powyższym w analizowanej sprawie zastosowanie znajdą zasady rozliczenia faktur korygujących (in plus) zwiększających podstawę opodatkowania oraz podatek należny.
Nabywca, który otrzyma taką fakturę, może odliczyć z niej VAT (tj. kwotę, o jaką zwiększono VAT) w miesiącu jej otrzymania lub w trzech następnych miesiącach.
Podstawa prawna:
- art. 29a ust. 13, 14 i 17 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2022 r. poz. 931; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 2707
- art. 21, art. 51 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - j.t. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 2707
POWOŁANE INTERPRETACJE ORGANÓW PODATKOWYCH:
- pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 kwietnia 2022 r. (sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.57.2022.1.JM).
Łukasz Matusiakiewicz, radca prawny specjalizujący się w prawie podatkowym