Jak wykazać gwarancję bankową w księgach rachunkowych

MICHAŁ KOŁOSOWSKI

biegły rewident, członek zarządu Europejskiego Centrum Audytu

Zamknięcie roku obrotowego łączy się z obowiązkiem odpowiedniej wyceny i prezentacji aktywów i pasywów. Jedną z głównych zasad, którą powinny się kierować spółki, sporządzając sprawozdanie finansowe, jest zasada ostrożności mówiąca o tym, że należy ująć wszystkie koszty i tylko pewne przychody. Oznacza to, że spółka jest zobowiązana m.in. do tworzenia rezerw i rozliczeń międzyokresowych biernych. Ustawa o rachunkowości definiuje rezerwy jako zobowiązania, którego termin wymagalności lub kwota nie są pewne. Stwierdzenie to jest bardzo lakoniczne i nie daje dokładnych wskazówek, w jaki sposób i gdzie należy się zaprezentować, ani też czy mamy do czynienia z zobowiązaniem, rezerwą czy zobowiązaniem warunkowym, a może żadnym z nich. W takiej sytuacji najlepszym rozwiązaniem jest skorzystanie z Międzynarodowego Standardu Rachunkowości (MSR) 37.

Obowiązek utworzenia rezerwy powstaje w momencie, gdy na jednostce ciąży obowiązek gospodarczy wynikający ze zdarzeń przeszłych, wypełnienie tego obowiązku spowoduje wypływ środków zawierających w sobie korzyści ekonomiczne, a także, co ważne, jesteśmy w stanie wiarygodnie oszacować kwotę tego obowiązku. Rezerwa jest prezentowana w sprawozdaniu finansowym w bilansie, a także dokonywane jest odpowiednie ujawnienie w dodatkowych informacjach i wyjaśnieniach.

Zobowiązanie warunkowe powstaje w momencie, gdy jednostka stwierdza, że możliwe jest powstanie obowiązku, który pojawi się dopiero w przypadku wystąpienia jednego lub większej ilości niepewnych przyszłych zdarzeń. Co ważne zdarzenia te nie są kontrolowane przez jednostkę. Tego typu zobowiązań nie ujmuje się jednak w sprawozdaniu finansowym (bilansie), ponieważ nie jest możliwe wiarygodne oszacowanie ich wartości. Ponadto nawet w przypadku wypełnienia obowiązku nie wiadomo, czy będzie się z tym wiązać wypływ korzyści ekonomicznych. Standard zaleca jednak ujawnienie informacji o zobowiązaniu warunkowym, chyba że istnieje bardzo małe prawdopodobieństwo możliwości wypływu korzyści ekonomicznych ze spółki.

W danym przypadku należy przede wszystkim postawić sobie pytanie, czy istnieje teraźniejszy obowiązek wynikający ze zdarzenia obligującego. Zdarzeniem obligującym byłoby wykorzystanie gwarancji bankowej, a więc wypłata dokonana przez bank na rzecz Agencji Rolnej, a następnie roszczenie banku w stosunku do spółki, które należałoby ujawnić w sprawozdaniu finansowym. Następnym bardzo istotnym elementem jest odpowiedź na pytanie, czy istnieje możliwy obowiązek na dzień sporządzania sprawozdania finansowego, który spowoduje powstanie zobowiązania. W tym przypadku wydaje się, że mogłaby się pojawić taka możliwość, że spółka nie zapłaci zobowiązania z tytułu dzierżawy. Jednak nie należy zapominać o prawdopodobieństwie pojawienia się korzyści ekonomicznych, których określenie na poziomie znikomym powoduje, że spółka może nie dokonywać żadnych ujawnień w swoim sprawozdaniu finansowym. W przeciwnym przypadku gwarancję bankową należy potraktować jako zobowiązanie warunkowe.

(AP)