Jak zawrzeć kryptowaluty w księgach rachunkowych firmy?

Wirtualne aktywa finansowe krok po kroku

Najpierw musimy odpowiedzieć sobie na pytanie, jak od strony księgowej ujmować kryptopieniądze i czy w ogóle możemy je rozpoznawać jako aktywa. W tym celu ustalamy, czy mamy kontrolę nad kryptowalutą oraz czy jest ona zasobem powstałym w wyniku przeszłych zdarzeń.

Po zrobieniu tego, w ramach naszego kolejnego kroku, określamy regulacje, które powinniśmy wziąć pod uwagę. Sprawdzamy zatem, czy prowadzimy księgi oraz sporządzamy sprawozdania wg lokalnych przepisów, takich jak np. Ustawa o rachunkowości (dalej Uor), czy też robimy to wg międzynarodowych zasad (którymi mogą być np. Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej, dalej MSSF).

Co dalej? Sprawozdawczość wymaga kontrolowania aktywów. Jeśli posiadamy odpowiedni klucz do naszych kryptoaktywów (prywatny i publiczny), to wydaje się, że mamy ten punkt odhaczony. A jeśli nabyliśmy kryptowaluty i znamy ich wartość, to można uznać, że spełniliśmy także kolejny warunek – warunek powstania zasobu w wyniku przeszłych zdarzeń.

Ujęcie kryptoaktywów w konkretnej pozycji bilansu zależy już od ustalenia tego, wg jakich standardów sporządzamy nasze sprawozdania finansowe. Zapewne większość Czytelników prowadzi księgi i sporządza sprawozdania finansowe wg polskich zasad, tj. wspomnianej Uor. Skupimy się zatem teraz na analizie przepisów polskiego prawa bilansowego.

Ujmowanie kryptowalut w finansach firmy

Często zakup kryptopieniądza to swoista inwestycja taka, jak zakup nieruchomości, metali szlachetnych czy gruntów. Kryptoaktywa są w końcu aktywami posiadanymi lub nabytymi w celu osiągnięcia korzyści wynikających z przyrostu ich wartości – a to oznacza, że ich rola zbliżona jest do roli inwestycji. 

Z drugiej strony są one jednak niematerialne – a to sprawia, że aż proszą się o rozpoznanie w sprawozdaniu pod pozycją „wartości niematerialne i prawne”. Zanim jednak to zrobimy, zastanówmy się: czy kryptowaluty to prawa majątkowe, mieszczące się w ramach definicji wartości niematerialnych?

Temat nie jest jednoznacznie rozstrzygnięty, ale zapisy w prawie podatkowym wskazują, iż przychód z obrotu kryptowalutami jest uznawany jako przychód z kapitałów pieniężnych bądź zysków kapitałowych. To dość niedawna zmiana. Jeszcze do 2019 roku zyski takie traktowano jako przychód z praw majątkowych. Tym samym definicja wartości niematerialnych i prawnych nie oddaje bez cienia wątpliwości charakteru kryptoaktywów.

Co w takim razie zrobić? Może powinniśmy wrócić do rozważenia kryptowalut jako inwestycji? Ten trop wydaje się właściwy, niemniej wg Uor mamy kilka kategorii inwestycji – a ujęcie kryptoaktywów jako inwestycję w „nieruchomości i inne aktywa trwałe” odrzucamy z racji braku ich fizyczności (w końcu kryptopieniądze są zapisem cyfrowym).

Co nam pozostaje? Mamy jeszcze kilka kategorii bilansu do sprawdzenia – m.in. aktywa finansowe, należności krótkoterminowe i rozliczenia międzyokresowe. Zarówno należności jak rozliczenia odpadają, bo nie reprezentują założenia „inwestycji”.

Standardy rachunkowości a wartości niematerialne

Skupmy się na aktywach finansowych, które są częścią inwestycji długo- oraz krótkoterminowych. Według Uor aktywami finansowymi są m.in. aktywa pieniężne i instrumenty kapitałowe wyemitowane przez inne jednostki. Definicja aktywów pieniężnych nie jest zatem spełniona, bo – mimo iż kryptowaluta jest walutą wirtualną – wirtualny pieniądz nie jest środkiem płatniczym, walutą obcą ani dewizą. Czy jest instrumentem kapitałowym? Odpowiedź brzmi „nie” – gdyż kryptowaluta nie jest kontraktem.

Tym samym kryptoaktywa musiałyby zostać zaklasyfikowane do kategorii „innych inwestycji”, tj. do pozycji w bilansie, która wydaje się najmniej kontrowersyjną, jeśli chodzi o rozpoznawanie kryptoaktywów.

Oczywiście, w razie braku regulacji ustawowych mamy prawo sięgnąć po Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej. Nie jesteśmy przecież uzależnieni wyłącznie od polskiego prawa bilansowego czy podatkowego, na zasady którego powoływaliśmy się powyżej. W razie jakichkolwiek wątpliwości zawsze możemy sprawdzić, jak do rozpoznania kryptoaktywów podchodzą globalne regulacje.

Rada Międzynarodowych Standardów Rachunkowości zauważyła, że kryptowaluty robią się coraz bardziej popularne i przyszła z pomocą w zakresie księgowego ujęcia tych aktywów. W swoim stanowisku wskazała, że – w zależności od sposobu wykorzystywania w działalności danej jednostki – zastosowanie mogą mieć Międzynarodowe Standardy Rachunkowości nr 2 albo 38, tj. MSR 2 albo MSR 38.

Międzynarodowe Standardy Rachunkowości oraz waluty wirtualne

MSR 2 poświęcony jest zapasom. Ale skoro tak jest, to dlaczego przy okazji omawiania przepisów Uor nie wspominaliśmy nic o tej formie aktywów? Otóż dlatego, że wg Uor nie można rozpoznać kryptopieniądza jako „zapasów”. W Uor nie ma nawet odpowiedniej definicji „zapasów”, gdyż ustawa skupia się na rzeczowych aktywach obrotowych, czyli posiadających swoją materię/fizyczność (a o niefizycznej postaci kryptoaktywów, która wyklucza je z tej kategorii, wspomnieliśmy już powyżej).

Wg MSR 2 jako zapasy można wykazać aktywa przeznaczone do sprzedaży w toku prowadzonej działalności (i nie ma tutaj żadnego ograniczenia względem „fizyczności” aktywa). MSR 2 włącza w to także handel kryptowalutami na czyiś rachunek – choć w tym wypadku mamy do czynienia z nieco odmienną wyceną niż wobec „zwykłych” zapasów wg MSR 2.

Kryptoaktywa jako wartości niematerialne wg MSSF

Drugą opcją jest ujęcie kryptowalut „pod MSSF” – jako wartości niematerialne. Mamy tutaj (znów) do czynienia z subtelną różnicą w definicji. W przeciwieństwie do przepisów Uor, w MSR 38 aktywa niematerialne nie zostały zawężone do praw majątkowych. I – wg MSR 38 – jeśli nie mamy zamiaru sprzedawać kryptowalut, to stosujemy w sprawozdawczości zasady MSR 38 – „Aktywa niematerialne”.

Oczywiście, pamiętać należy o tym, o czym wspomnieliśmy na wstępie: kryptowaluty wykażemy w sprawozdaniu finansowym jako zapasy/wartości niematerialne (podejście MSSF) lub jako inne inwestycje (podejście Uor) o tyle, o ile przyniosą nam korzyści ekonomiczne w przyszłości (i możliwe jest ustalenie wiarygodnie ceny ich nabycia).

Czy do wyceny kryptoportfela potrzeba księgowych czy doradców podatkowych?

Kryptowaluty mają coraz większe znaczenie w sprawozdawczości finansowej i w przyszłości mogą odgrywać istotną rolę w przygotowywaniu bilansów, a nawet całych sprawozdań finansowych. Zapoznając się z tym tematem musimy mieć na uwadze, że wykazując kryptoaktywa, każdorazowo musimy przeprowadzić analizę, dzięki której będziemy coraz bliżej ich prawidłowego rozpoznania i klasyfikacji.

Pamiętajmy jednak – powyższe streszczenie przepisów, choć pomocne w zaklasyfikowaniu kryptowalut do odpowiedniej kategorii aktywów, stanowi tak naprawdę prolog do właściwej wyceny kryptoaktywów w księgach rachunkowych. Właściwe rozpoznanie (a przede wszystkim uaktualniona polityka rachunkowości będąca podstawą do rzetelnie prowadzonych ksiąg rachunkowych i prawidłowo sporządzanego sprawozdania finansowego) nakreśli scenariusz wyceny.

Może on być oparty na cenie nabycia pomniejszonej o odpisy z tytułu trwałej utraty, stworzony wg wartości godziwej, wg modelu wartości przeszacowanej czy wg wartości początkowej pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne… Opcji jest naprawdę wiele. Każda z nich z kolei znajdzie swoje odzwierciedlenie w odpowiednich zapisach księgowych, wpływie na sumę bilansową, wynik finansowy czy zmiany w kapitale własnym.