Użyczenie prywatnego samochodu przez członka stowarzyszenia

Cechą charakterystyczną użyczenia jest nieodpłatność. Umowa użyczenia jest umową, na podstawie której użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy (art. 710 Kodeksu cywilnego).

W przeciwieństwie do najmu czy dzierżawy - użyczenie jest bezpłatne. Użytkownik samochodu ponosi jedynie zwykłe koszty jego utrzymania (art. 713 k.c.). Oznacza to ponoszenie przez biorącego w użyczenie kosztów pozwalających na używanie rzeczy i zachowanie rzeczy w stanie niepogorszonym.

UWAGA!

Istotne dla umowy użyczenia są dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas i nieodpłatność. Ta druga cecha wyraźnie odróżnia użyczenie od umowy najmu. Natomiast w przeciwieństwie do umowy darowizny rzecz użyczona w dalszym ciągu pozostaje w majątku użyczającego.

Zaliczanie w koszty podatkowe stowarzyszenia

Stowarzyszenie może zaliczyć do swoich kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione z tytułu używania dla potrzeb prowadzonej działalności użyczonego samochodu, niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych (chodzi o tzw. zwykłe koszty jego utrzymania). Zasady zaliczania tych wydatków do kosztów podatkowych różnią się w zależności od tego, czy użyczony pojazd to samochód osobowy czy ciężarowy.

Użyczenie samochodu osobowego

Przypomnijmy, że ustawowa definicja samochodu osobowego jest określona w art. 4a pkt 9 updop.

W przypadku użyczonego samochodu osobowego stowarzyszenie może zaliczyć do swoich kosztów wydatki do wysokości kwoty wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (art. 16 ust. 1 pkt 51 updop). Biorący w używanie musi przy tym prowadzić ewidencję przebiegu użyczonego pojazdu, potwierdzoną przez jednostkę na koniec każdego miesiąca (art. 16 ust. 5 updop).

Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej:

• nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu,

• numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika,

• kolejny numer wpisu,

• datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd),

• liczbę faktycznie przejechanych kilometrów,

• stawkę za 1 kilometr przebiegu,

• kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 kilometr przebiegu,

• podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane.

UWAGA!

Do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu (tzw. kilometrówki) jest obowiązana osoba używająca tego pojazdu. W razie braku tej ewidencji wydatki ponoszone przez stowarzyszenie z tytułu używania użyczonego samochodu na potrzeby działalności nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Zwykłe koszty utrzymania rzeczy to wydatki i nakłady pozwalające zachować rzecz w stanie niepogorszonym, utrwalającym jej właściwości i przeznaczenie. W przypadku użyczonego samochodu będą to np. koszty eksploatacji, konserwacji samochodu, czy też drobnych napraw (zakup paliwa, opłaty parkingowe, części zamienne, naprawa, przegląd, usługi serwisowe).

Za zwykłe koszty utrzymania samochodu nie można natomiast uznać np. podatku od środków transportowych, kosztów ubezpieczenia i innych publiczno- i prywatnoprawnych ciężarów związanych zwykle z własnością lub posiadaniem środka transportu.

PRZYKŁAD

W umowie użyczenia samochodu osobowego zawartej między stowarzyszeniem a członkiem tego stowarzyszenia zapisano, że stowarzyszenie opłaca podatek od środków transportowych od tego samochodu. Jakie to powoduje skutki dla właściciela samochodu?

Jeżeli biorący w używanie (stowarzyszenie) rzeczywiście ponosi wydatki, które faktycznie obciążają użyczającego (właściciela samochodu - tu: członka stowarzyszenia), wówczas równowartość takiego wydatku stanowi czynsz najmu i jako taki stanowi koszt biorącego w używanie oraz przychód użyczającego. Właściciel samochodu ma obowiązek wykazać ten przychód w swoim rocznym zeznaniu PIT.

Użyczenie samochodu ciężarowego

Jeśli przedmiotem użyczenia jest samochód ciężarowy, stowarzyszenie ma prawo zaliczać do kosztów podatkowych wydatki ponoszone na jego bieżącą eksploatację (pod warunkiem że wydatki te pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami uzyskiwanymi z działalności stowarzyszenia).

Odmiennie niż w przypadku samochodów osobowych, brak jest limitu wydatków możliwych do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów.

UWAGA!

Od użyczonego samochodu, zarówno ciężarowego, jak i osobowego, stowarzyszenie w żadnym przypadku nie może dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Kiedy użyczenie jest przychodem

Z perspektywy podatkowej użyczenie samochodu przez członka tego stowarzyszenia stanowi tzw. nieodpłatne świadczenie.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 updop przychodem podlegającym opodatkowaniu jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń. Wartość przychodu ustala się zgodnie z treścią art. 12 ust. 6 updop, tj. w przypadku użyczenia samochodu - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia. Cena rynkowa powinna każdorazowo odzwierciedlać konkretną sytuację, tj. odnosić się do cen stosowanych przy odpłatnym udostępnianiu samochodów tej samej marki, modelu, wyposażeniu, zużyciu i długości trwania użyczenia w konkretnej miejscowości (np. w oparciu o średnią stawkę stosowaną w wypożyczalniach samochodów osobowych).

Przychody te uwzględnia się w okresie, którego dotyczą, tzn. w rozliczeniach miesięcznych i/lub rocznym - w zależności od formy wpłat zaliczek na podatek dochodowy.

Podkreślić należy, że w szczególnych przypadkach zawarcie umowy użyczenia może powodować skutki podatkowe również dla użyczającego. Sytuacja taka dotyczy transakcji z podmiotami powiązanymi (art. 11 updop), z tym że w takim przypadku dochód może zostać ustalony wyłącznie przez organy podatkowe.

Pojęcie nieodpłatnego świadczenia

Przepisy nie precyzują, co należy rozumieć przez nieodpłatne świadczenie, jednak orzecznictwo sądowe i praktyka podatkowa zinterpretowały ten termin jako „te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne (tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy” (zob. wyrok NSA z 29 października 1999 r., sygn. akt I SA/Gd 1290/98). Przy użyczeniu samochodu przysporzeniem majątkowym będzie więc możliwość wykorzystywania samochodu na cele działalności jednostki, za co w innym razie jednostka musiałaby zapłacić. O nieodpłatnym otrzymaniu i obowiązku rozpoznania przychodu nie decyduje zawarcie umowy użyczenia, lecz dopiero faktyczne rozpoczęcie używania samochodu.

Organizacje bez podatku

Jeżeli celem statutowym organizacji jest rodzaj działalności określony w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop i użyczony samochód służy właśnie realizacji tego celu, to przychód z otrzymanego nieodpłatnego świadczenia, jakim jest użyczenie samochodu przez członka organizacji, nie podlega opodatkowaniu.

...i bez zapisu w księgach rachunkowych

Z uwagi na to, że umowa użyczenia ma charakter nieodpłatny, takie zdarzenie (zgodnie z treścią ekonomiczną) nie podlega ujęciu w księgach rachunkowych jednostki.

W celu uchwycenia przez biorącego w używanie rzecz przychodów z tytułu otrzymanych nieodpłatnych świadczeń zasadne byłoby ujęcie takich przychodów w ewidencji pozabilansowej.

PRZYKŁAD

Stowarzyszenie wykorzystuje na potrzeby swojej działalności prywatny samochód osobowy członka stowarzyszenia na podstawie umowy użyczenia. Czy faktury zakupu paliwa powinny być wystawiane na stowarzyszenie (biorący w używanie), czy na właściciela pojazdu?

Oba rozwiązania są właściwe. Możliwe jest bowiem wystawianie faktur na stowarzyszenie, które faktycznie użytkuje samochód i na podstawie umowy użyczenia samochodu ponosi koszty eksploatacyjne. W takiej sytuacji kosztem podatkowym stowarzyszenia będą kwoty wydatków eksploatacyjnych (przy samochodzie osobowym - mieszczące się w limicie tzw. kilometrówki).

Możliwe jest również, że to właściciel samochodu będzie ponosił koszty eksploatacyjne, które następnie będą mu zwracane przez stowarzyszenie. W takim przypadku kosztem podatkowym stowarzyszenia będą kwoty zwrócone właścicielowi z tytułu kosztów używania samochodu. Wtedy faktury/rachunki będą wystawiane na właściciela pojazdu, zaś na przekazanie kwot zwrotów konieczne będzie sporządzenie dodatkowego dokumentu.

Użyczenie samochodu a VAT

Ewentualny obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług powstaje po stronie dającego rzecz w używanie (tu: członka stowarzyszenia).

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).

Jako odpłatne świadczenie usług traktuje się również nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części (art. 8 ust. 2 ustawy o VAT).

Z powyższego wynika, że zawarcie umowy użyczenia będzie rodzić obowiązek w zakresie podatku od towarów i usług (po stronie dającego rzecz w używanie), jeżeli:

• będzie to świadczenie na cele osobiste określonego w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT kręgu osób lub będzie to inne niż wymienione świadczenie na cele niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa,

• dającemu rzecz w używanie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu rzeczy, która jest przedmiotem umowy użyczenia.

Przy czym wymienione wyżej warunki muszą być spełnione łącznie.

Podstawy prawne:

• ustawa z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny - Dz.U. Nr 16, poz. 93; ost.zm. Dz.U. z 2007 r. Nr 181, poz. 1287

• ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; ost.zm. Dz.U. z 2007 r. Nr 176, poz. 1238

• ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 208, poz. 1540

• ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2007 r. Nr 192, poz. 1382

• rozporządzenie Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy - Dz.U. Nr 27, poz. 271; ost.zm. Dz.U. z 2007 r. Nr 201, poz. 1462