Czy kara za odstąpienie od umowy może być kosztem uzyskania przychodu?

• Czy kara umowna zapłacona z tytułu odstąpienia od realizacji umowy może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów
• Stanowisko Dyrektora KIS
• Stanowisko NSA

Czy kara umowna zapłacona z tytułu odstąpienia od realizacji umowy może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów

Sprawa dotyczyła Spółki prowadzącej działalność w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z OZE, która zaakceptowała ofertę sprzedaży energii przedstawioną przez dystrybutora energii. Po ponownej analizie warunków współpracy uznała jednak, że realizacja umowy byłaby dla niej ekonomicznie niekorzystna, dlatego też odstąpiła od jej wykonania. Zgodnie z postanowieniami umownymi Spółka została obciążona karą umowną, którą uiściła.

Spółka wskazała, że zapłata kary była bardziej opłacalna niż realizacja nierentownego kontraktu i pozwoliła jej uniknąć większych strat oraz skupić się na bardziej rentownych przedsięwzięciach. W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Spółka wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej pytając „Czy kara umowna zapłacona z tytułu odstąpienia od realizacji umowy może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i jednocześnie nie będzie podlegała wyłączeniu z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT?”

Zdaniem Spółki zapłacona kara umowna stanowiła koszt uzyskania przychodów. Wskazywała ona przy tym, że kara ta nie będzie mieściła się w katalogu wyłączeń określonym w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, ponieważ nie była związana z wadami towarów lub usług ani zwłoką w ich dostarczeniu lub usunięciu. Spółka argumentowała przy tym, że decyzja o odstąpieniu od umowy została podjęta z racjonalnych względów gospodarczych. Realizacja kontraktu byłaby dla niej bardziej kosztowna niż zapłata kary umownej, a ponadto mogłaby ograniczyć możliwość realizacji innych, bardziej rentownych przedsięwzięć. W ocenie Spółki poniesienie wydatku na karę umowną pozwoliło ograniczyć straty, zabezpieczyć źródło przychodów oraz stworzyć warunki do osiągania wyższych przychodów w przyszłości. Spółka podkreślała także, że wywiązanie się z obowiązku zapłaty kary sprzyja zachowaniu wiarygodności w relacjach biznesowych, co może pozytywnie wpływać na przyszłą współpracę z kontrahentami.

Koszty 2026 po zmianach

Stanowisko Dyrektora KIS

Dyrektor KIS uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Organ wskazał, że choć kara umowna zapłacona z tytułu odstąpienia od umowy nie mieści się w katalogu wyłączeń przewidzianym w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, to samo to nie przesądza jeszcze o możliwości zaliczenia jej do kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem organu warunkiem uznania wydatku za koszt podatkowy jest istnienie związku przyczynowo skutkowego pomiędzy jego poniesieniem a osiągnięciem, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. W ocenie Dyrektora KIS zapłata kary umownej wynikająca z odstąpienia od realizacji zawartej umowy stanowiła konsekwencję ryzyka gospodarczego podjętego przez Spółkę. Sam fakt, że rozwiązanie umowy było ekonomicznie korzystniejsze niż jej wykonanie, nie oznacza jeszcze, że wydatek został poniesiony w celu osiągnięcia lub zabezpieczenia przychodów.

Organ podkreślił przy tym, że skutków błędnych decyzji biznesowych i związanego z nimi ryzyka gospodarczego nie można przenosić na Skarb Państwa poprzez zaliczanie związanych z nimi wydatków do kosztów uzyskania przychodów. W konsekwencji uznał, że zapłacona kara umowna nie spełnia przesłanek określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i nie może zostać uznana za koszt podatkowy. Z tego względu organ nie analizował już możliwości zastosowania wyłączenia przewidzianego w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

WSA w Poznaniu w wyroku z 16 marca 2023 r., (sygn. I SA/Po 840/22) uchylił interpretację, uznając, że organ nie uwzględnił wszystkich istotnych okoliczności przedstawionych przez Spółkę. Sąd zwrócił uwagę, że podatnik wskazywał na ekonomiczne uzasadnienie odstąpienia od umowy, podkreślając, iż zapłata kary umownej była mniej kosztowna niż realizacja nierentownego kontraktu oraz pozwalała na realizację bardziej rentownych przedsięwzięć.

Sąd podkreślił również, że art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog kar umownych wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów. W konsekwencji kara umowna niewymieniona w tym przepisie może stanowić koszt podatkowy, jeżeli została poniesiona w celu osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. W ocenie WSA przy analizie tego rodzaju wydatków należało uwzględniać realia gospodarcze oraz racjonalność działań podejmowanych przez przedsiębiorcę, w tym również działania zmierzające do ograniczenia strat i ochrony rentowności prowadzonej działalności co miało miejsce w przedmiotowej sprawie.

Stanowisko NSA

Stanowisko to zostało następnie potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 czerwca 2026 r., sygn. II FSK 989/23. NSA wskazał, że kara umowna zapłacona w związku z odstąpieniem od niekorzystnej ekonomicznie umowy może stanowić koszt uzyskania przychodów, jeżeli jej poniesienie służyło zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów, a także nie będzie mieściła się w katalogu wyłączeń przewidzianych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. Tym samym Sąd kasacyjny potwierdził, że przy ocenie podatkowej takich wydatków kluczowe znaczenie mają gospodarcze przyczyny działania podatnika oraz wpływ podjętej decyzji na ochronę i dalsze funkcjonowanie źródła przychodów, a nie sam fakt odstąpienia od umowy.

Omawiane rozstrzygnięcie wpisuje się również w utrwalającą się linię orzeczniczą dotyczącą kar umownych niewymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. Sądy administracyjne konsekwentnie podkreślają, że katalog wyłączeń przewidziany w tym przepisie ma charakter zamknięty i nie może być rozszerzany na inne rodzaje kar umownych. Jednocześnie wskazuje się, że kary niewymienione w tym przepisie mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, jeżeli ich poniesienie pozostaje w związku z osiąganiem, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów, w szczególności, gdy służy ograniczeniu strat lub ochronie rentowności prowadzonej działalności gospodarczej (wyrok NSA z 19 grudnia 2024 r., sygn. II FSK 409/22, wyrok NSA z 14 listopada 2024 r., sygn. II FSK 209/22 oraz wyrok WSA w Gliwicach z 18 marca 2025 r., I SA/Gl 756/24).

Jagoda Trela, Partner Zarządzająca ID Advisory, Doradca Podatkowy

108 rad, jak uniknąć błędów w sp. z o.o. i P.S.A. - Poradnik Gazety Prawnej