Granica między urządzeniem technicznym a budowlą – najnowsze orzecznictwo w sprawie opodatkowania silosów i zbiorników

Sprawa dotyczyła spółdzielni, która w stanie faktycznym przedstawiła sytuacje, zgodnie z którą na posiadanej przez nią nieruchomości znajduje się budynek mleczarni, a także zbiorniki, tankosilosy oraz inne, które znajdują się na zewnątrz niedaleko budynków. Spółka zaznaczyła przy tym, że zbiorniki te nie pełnią funkcji magazynowej, lecz są wykorzystywane do przeprowadzania wewnątrz nich procesów technologicznych oraz obróbki surowców, przede wszystkim dotyczące przetwarzania serów. Wskazała przy tym, że zbiorniki te zostały wykonane jako kompletne urządzenie przemysłowe, natomiast na terenie Spółki zostały jedynie usadowione na wcześniej przygotowanych fundamentach. W związku z tym stanęła na stanowisku, że opisane zbiorniki będą stanowić urządzenia techniczne i nie powinny być uznawane za obiekt budowlany. Nie zostały one bowiem wybudowane w określonym miejscu, a jedynie usadowione na fundamentach, a także nie zostały wzniesione z użyciem wyrobów budowlanych, przez co nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Uznawane za budowle czy nie?

Organ interpretacyjny, do którego zwróciła się Spółka nie przyznał jej racji, w wydanej interpretacji wskazał bowiem, że opisane zbiorniki /tankosilosy zgodnie z treścią art. 1a ust 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane powinny być uznawane za budowle. Za budowle powinny być uznawane bowiem również urządzenia budowlane związane z budynkiem lub budowlą, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Nieprawidłowe natomiast było podejście Spółki, która uznała, że za budowle należy rozumieć wyłącznie obiekty powstające w wyniku procesu budowlanego, w takim przypadku wyłączone byłyby bowiem urządzenia techniczne zapewniające wykorzystywanie budowli zgodnie z przeznaczeniem. Wskazał przy tym, że zbiorniki takie zostały bezpośrednio wymienione w art. 3 ust 3 ustawy – Prawo budowlane jako przykład budowli, z jednoczesnym dookreśleniem w załączniku, że będą się do tego zaliczać silosy.

Stanowisko WSA i NSA

Ze stanowiskiem organu zgodził się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z 21 lutego 2024 r. (sygn. I SA/Lu 727/23) wskazał on, że silosy opisane przez Spółkę służą do przechowywania określonych substancji: mleko, woda, permeat, które są wykorzystywane w procesach produkcyjnych w mleczarni. Cześć z silosów pełni funkcje wyłącznie magazynowe, pozostałe wykorzystywane są natomiast do procesów technologicznych. Zdaniem Sądu jednak niezależnie od tego w jakim celu wykorzystywane są silosy, nawet w ramach procesów technologicznych przez pewien okres określone substancje są w nich przechowywane. Co za tym idzie podstawową właściwością techniczną tych zbiorników jest pojemność, co powoduje ich kwalifikacje do kategorii zbiorników a nie urządzeń technicznych. Obiekty te dodatkowo zostały zaprojektowane jako zbiorniki co wynika z ich dokumentacji projektowej. Odnosząc się do wyroku NSA z 13 kwietnia 2022 r. (sygn. III FSK 3497/21) WSA stanął na stanowisku, że ustalając znaczenie pojęcia „budowla” konieczne jest odesłanie do przepisów prawa budowlanego. Skoro natomiast silosy opisane przez Spółkę wykorzystywane są do przechowywania substancji, nawet przez krótki czas będą stanowić budowlę podlegającą opodatkowaniu.

Z takim stanowiskiem zgodził się również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 października 2025 r. (sygn. III FSK 738/24), w którym odniósł się do uchwały NSA z 29 września 2021 r., (sygn. III FPS 1/21), w której wskazano, że zbiornik stanowi budowlę, jeżeli jest przeznaczony do gromadzenia substancji sypkich, ciepłych, gazowych itd., jest przeznaczony do wykorzystania w działalności gospodarczej podatnika oraz nie jest wykorzystywany do innych celów. Odnosząc powyższe do stanu sprawy Sąd wskazał, że silosy opisane przez podatnika niezależnie od tego czy będą wykorzystywane w celach magazynowych czy zachodzą w nich procesy technologiczne, będą zaliczać się do budowli i podlegać opodatkowaniu. To, że zachodzą w nich procesy produkcyjne nie ma bowiem znaczenia na ich charakter jako budowli.