Czy laptop i wynajęte mieszkanie pracownika zagranicznej firmy to już zakład w Polsce?

• Firma w jednym państwie a zdalni pracownicy w innym. Kiedy powstaje zagraniczny zakład?
• Co na to przepisy? Co jest zakładem zagranicznym?
• Jak interpretują to organy podatkowe?
• Konsekwencje praktyczne dla podatników

Firma w jednym państwie a zdalni pracownicy w innym. Kiedy powstaje zagraniczny zakład?

W czasach po pandemii oraz z powodu wojny na Ukrainie, ludzie coraz częściej przemieszczają się pomiędzy krajami, nie zaprzestając jednocześnie wykonywania pracy zawodowej. Nowoczesne technologie oraz charakterystyka wielu zawodów sprawiają, że pracowanie zdalnie, z dowolnego miejsca na świecie, pod warunkiem dostępu do Internetu, jest bardziej popularne niż kiedykolwiek wcześniej. Z jednej strony zwiększa to elastyczność pracy oraz może wpływać na polepszenie jakości życia, jednak z drugiej stanowi nową rzeczywistość, w której muszą odnaleźć się pracodawcy. 

Jednym z istotnych aspektów tej nowej rzeczywistości są kwestie podatkowe. Pracownicy wykonujący pracę poza miejscem siedziby pracodawcy (lub innym miejscem określonym w umowie o pracę) mogą generować szereg konsekwencji podatkowych, zarówno dla pracownika, jak i dla pracodawcy, szczególnie gdy w grę wchodzi praca poza Polską, lub w Polsce, ale dla pracodawcy z innego kraju. Istotnym elementem podatkowej układanki w takiej sytuacji staje się możliwość powstania tzw. zakładu zagranicznego przedsiębiorcy. W przypadku polskich przedsiębiorców, dla których pracownicy pracują za granicą zakład ten może powstać w kraju docelowym. Natomiast dla zagranicznych przedsiębiorców z pracownikami w Polsce, zakład może powstać w Polsce, ze wszystkimi tego konsekwencjami, w tym przede wszystkim możliwością opodatkowania dochodów przypisanych do danego zakładu w kraju, w którym zakład ten jest położony. Wobec tego, w sytuacji przedsiębiorcy spoza Polski, powstaje pytanie czy obecność danego pracownika w Polsce może spowodować powstanie w Polsce zakładu zagranicznego tego pracownika. Taką sytuacją zajmiemy w dalszej części artykułu.

Co na to przepisy? Co jest zakładem zagranicznym?

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 1) ustawy o CIT, w przypadku zagranicznych podatników, opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce podlegają również dochody z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej w Polsce, w tym poprzez położony w Polsce zakład zagraniczny.

Jednocześnie, zgodnie z art. 4a pkt 11 tej ustawy za zagraniczny zakład można uznać:
- stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
- plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
- osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje.

Ustawa wskazuje również, że powyższa definicja może być zmodyfikowana w przypadku innego ujęcia zakładu zagranicznego w odpowiedniej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej przez Polskę.

Analogiczne przepisy znajdują się również w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym kontekście, w każdej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej przez Polskę znajduje się również definicja zakładu zagranicznego. W większości przypadków jest on definiowany jako stała placówka, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Placówka oznacza również miejsce produkcyjne, miejsce zarządu, filię, biuro, zakład fabryczny, warsztat i kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Każda z umów ma dodatkowo specyficzne regulacje.

Z samej lektury przepisów można zauważyć, że nie precyzują one wszystkich sytuacji potencjalnej obecności danego przedsiębiorstwa w Polsce. Natomiast pozostawiają furtkę do interpretacji, czy dany stopień obecności w Polsce, na przykład obecność pracownika pracującego zdalnie, który posiada tylko laptop firmowy, stanowi zakład przedsiębiorcy zagranicznego w Polsce, czy też nie.

Jak interpretują to organy podatkowe?

Pewną wskazówką w zakresie tego, jak do sprawy zakładu zagranicznego w takich sytuacjach będą podchodzić organy podatkowe, mogą być interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane w podobnych sytuacjach. Jakkolwiek są one wiążące jedynie w indywidualnych sprawach podatników, którzy o nie wnioskowali, to organy podatkowe często starają się powielać dany pogląd również w przypadku wydawania innych interpretacji lub przy kontrolach skarbowych, szczególnie jeśli linia interpretacyjna jest w miarę jednolita.

W ostatnim czasie organy podatkowe wydały kilka interpretacji podatkowych w kwestii tego, czy praca zdalna z Polski za pośrednictwem wyłącznie laptopa, na rzecz zagranicznego przedsiębiorcy, może być uznana za zakład zagraniczny ustanowiony w Polsce. Jedna z nich, interpretacja indywidualna z dnia 16 lutego 2023 r. (znak 0113-KDIPT2-3.4011.897.2022.2.NM), została wydana w podobnej sprawie, w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczyła sytuacji informatyka, który miał zarejestrowaną działalność gospodarczą w Ukrainie, który z powodu wybuchu wojny na Ukrainie wyjechał do Polski. Nie zaprzestał jednak prowadzenia działalności i świadczył zdalnie usługi na rzecz ukraińskiego kontrahenta najpierw z hotelu w Polsce, a później z wynajętego mieszkania. W czerwcu 2022 r. zarejestrował działalność w Polsce, a w lipcu tego samego roku uzyskał ostatni przychód z działalności zarejestrowanej w Ukrainie. W związku z tym, wystąpił on do Szefa Krajowej Informacji Skarbowej z pytaniem, jak opodatkować swoje przychody za 2022 rok. Organ uznał, że działalność prowadzona pod firmą ukraińską z terytorium Polski spełnia warunki zagranicznego zakładu, o którym mowa w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Rządem Ukrainy. W konsekwencji, wszystkie przychody wnioskodawcy, które zostały osiągnięte w trakcie pracy zdalnej z Polski powinny być opodatkowane w Polsce jako dochody położonego tu zakładu przedsiębiorcy z Ukrainy.

Wnioskodawca zaskarżył interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Sąd na mocy wyroku z 10 października 2023 r. (sygn. I SA/Wr 261/23) uznał skargę wskazując, że informatyk nie dysponował w Polsce żadnym pomieszczeniem, które można by uznać za biuro, zakład fabryczny lub warsztat. Sam charakter wskazanych usług umożliwia świadczenie ich z dowolnego miejsca na świecie, przez co nie sposób jest wskazać konkretnej powierzchni, na której prowadzona byłaby działalność o stałym charakterze. Ponadto, krótki okres (od kwietnia do lipca) prowadzenia wspomnianej działalności stoi w sprzeczności z trwałym charakterem zakładu. 

Konsekwencje praktyczne dla podatników

Omówiony przypadek pokazuje, że w każdym przypadku zmiany lub ryzyka zmiany rezydencji podatkowej należy dokonać odpowiedniej analizy w kontekście zasad opodatkowania jak i oskładkowania. Praca z zagranicy, chociaż bardzo pożądana przez pracowników, w praktyce może przysporzyć znaczyć wątpliwości pracodawcom. Podobnie sytuacja wygląda w przypadku osób samozatrudnionych. 

Wyrok sądu omówiony powyżej można uznać za przełomowy w podobnych sprawach i korzystny dla podatników. Niemniej w tym samym czasie nie widać, aby organy podatkowe zmieniały podejście w tej kwestii. Stąd należy się liczyć z tym, że nasza sprawa może zostać w pierwszej instancji rozpatrzona niekorzystnie. Niemniej pozytywny wyrok sądu stanowi pewną nadzieję na zmianę podejścia organów. Dlatego też warto czasem wystąpić o interpretację z pełną świadomością, że będzie on negatywna, ale że wygramy w sądzie.

Dr Adam Barcikowski – Manager w Nexia Advcero