Cesja leasingu samochodu a prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 stycznia 2009 r., nr IPPB1/415-1198/08-2/ES

Stan faktyczny

Spółka cywilna XXX dla celów prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje samochód osobowy, który jest własnością firmy leasingowej. Samochód był wcześniej leasingowany przez innego leasingobiorcę. Spółka na podstawie aneksu (cesja praw i obowiązków) umowy leasingu operacyjnego na samochód osobowy, przejęła prawa i obowiązki pierwotnego korzystającego, który zawarł umowę leasingu pojazdu na 48 miesięcy. Cesja nastąpiła po 16 miesiącach trwania umowy. Kwoty czynszu za używanie ww. pojazdu są opłacana w wysokości, która nie uległa zmianie. Okres umowy leasingu nie uległ zmianie, tj. zakończy się po 32 miesiącach od daty cesji umowy leasingu. Jednak suma poniesionych przez spółkę opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, jest niższa od wartości początkowej pojazdu.

Stanowisko podatnika

Zdaniem wnioskodawcy, spółka cywilna nie jest zobowiązana do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, dla samochodu osobowego używanego do prowadzenia działalności gospodarczej, na podstawie sesji umowy leasingu operacyjnego. Również zaliczenie do kosztów podatkowych wydatków związanych z korzystaniem z samochodu nie jest ograniczone limitem kwotowym, stanowiącym iloczyn stawki przebiegu za jeden kilometr, przewidzianej odrębnymi przepisami i liczby faktycznie przejechanych kilometrów wynikającej z ewidencji przebiegu pojazdu. Wynika to z faktu, że spółka korzysta z samochodu osobowego na podstawie umowy, będącej - w rozumieniu przepisów u.p.d.o.f. - umową leasingu, do której na podstawie art. 23 ust. 3d u.p.d.o.f. nie stosuje się ograniczeń w zakresie rozliczania podatkowych kosztów uzyskanie przychodów, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 46 tej ustawy. (...) cesjonariusz jest traktowany jak pierwotnie „korzystający” z leasingu operacyjnego i ma prawo od dnia cesji umowy leasingowej do kwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów związanych z eksploatacją pojazdu obciążających zgodnie z umową leasingobiorcę.

Stanowisko organu podatkowego

(...) Kwestie dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z umowami leasingu zostały przez ustawodawcę uregulowane w art. 23a-23l ww. ustawy.

Zgodnie z treścią art. 23a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 z późn.zm.), a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Jak wynika z art. 23b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

• została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40 proc. normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome,

• suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych.

(...) Z przepisów powyższych wynika zatem, iż - co do zasady - jeżeli umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ww. ustawy warunki, to wówczas ponoszone przez leasingobiorcę (korzystającego) w związku z tą umową wydatki w podstawowym okresie z tytułu używania przedmiotu leasingu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Przepisy ww. ustawy nie regulują wprost skutków podatkowych zmiany stron umowy leasingu. Unormowania zawarte w art. 23a-23l u.p.d.o.f. określają jedynie skutki podatkowe rozporządzania przedmiotem leasingu po upływie podstawowego okresu umowy oraz skutki podatkowe występujące w trakcie trwania umowy.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, z którego wynika, iż w następstwie dokonanej cesji umowy leasingu (zawartej pierwotnie z innym podmiotem gospodarczym), wnioskodawca przejął wyłącznie prawa i obowiązki cywilnoprawne dotychczasowego leasingobiorcy (korzystającego). Nie przejął natomiast praw i obowiązków o charakterze podatkowym.

Umową cywilnoprawną nie można bowiem przenieść uprawnień podatkowych. Przepisy kodeksu cywilnego dopuszczają wprawdzie możliwość przejęcia przez nowego korzystającego wszystkich praw i obowiązków poprzedniego leasingobiorcy, bez rozwiązywania umowy leasingowej. Nie oznacza to jednak, iż dokonana cesja będzie miała analogiczne skutki na gruncie prawa podatkowego. Prawo podatkowe nie dopuszcza przeniesienia uprawnień podatkowych z jednego leasingobiorcy na drugiego w wyniku umowy cesji, gdyż sytuacja taka nie została przewidziana w rozdziale 14 Działu III ordynacji podatkowej, normującego prawa i obowiązki następców prawnych.

Biorąc powyższe pod uwagę, nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem wnioskodawcy, iż w związku z tym, że u.p.d.o.f. nie określa skutków podatkowych cesji umów leasingu należy przyjąć, że cesjonariusz jest traktowany jak pierwotnie „korzystający” z leasingu operacyjnego.

Nie można bowiem mówić o kontynuacji podatkowej umowy leasingowej, w sytuacji gdy korzystającym został nowy podatnik (podmiot gospodarczy) i przystępuje on do umowy, której co najmniej okres obowiązywania jest już krótszy, niż w momencie podpisywania jej przez pierwszego korzystającego.

W świetle powyższego, w przypadku cesji umowy leasingu niezbędne jest ustalenie, czy umowa ta stanowi dla nowego leasingobiorcy nadal podatkową umowę leasingu, a tym samym, czy opłaty ponoszone z tego tytułu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 23b ust. 1 u.p.d.o.f.

Jeżeli zatem umowa leasingu - na dzień cesji tej umowy - spełnia nadal warunki określone art. 23b ustawy, na wnioskodawcy nie ciąży obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu i ograniczenia kwoty kosztów (eksploatacyjnych) do wysokości limitu ustalonego na podstawie dokonanych w niej zapisów (...).

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę wynika, iż suma poniesionych przez spółkę opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, jest niższa od wartości początkowej pojazdu, a więc zawarta umowa nie spełnia warunków określonych w art. 23b ww. ustawy.

W związku z powyższym, raty leasingowe oraz inne koszty eksploatacji samochodu mogą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli spełniają warunki określone w art. 22 ust. 1 tejże ustawy, jako wydatki związane z dzierżawą (najmem) przedmiotu umowy - (art. 23l ww. ustawy). W sytuacji tej koszty te mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, jednak z uwzględnieniem ograniczenia wynikającego z ww. art. 23 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy. Mając powyższe na względzie, przedstawione we wniosku stanowisko wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe. (...)