Opodatkowanie aportów 2017 - nowe zasady

Od 1 stycznia 2017 r. zaczęły obowiązywać znowelizowane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT). Ustawa z 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych została ogłoszona w Dzienniku Ustaw (Dz.U. z 2016 r. poz. 1550).

Ustawa wprowadza m.in. zmianę w zakresie zasad opodatkowania transakcji aportowych, czyli polegających na wnoszeniu wkładów niepieniężnych do spółek będących podatnikami podatku dochodowego (dalej: spółki i odpowiednio: spółka). Dotyczy ona zarówno podatników PIT jak i podatników CIT.

Stan prawny do 31 grudnia 2016 r.

Obecnie obowiązujące regulacje przewidują, że przychodem wnoszącego do spółki wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część jest wartość nominalna udziałów / akcji otrzymanych w zamian za ten wkład (art. 17 ust. 1 pkt 9 i art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT oraz  art. 12 ust. 1 pkt  7 ustawy o CIT).

Poprzez odesłanie do odpowiedniego stosowania art. 19 ustawy o PIT i art. 14 ust. 1-3 ustawy o CIT przepisy te mogą wskazywać, że w sytuacji, gdy wartość nominalna obejmowanych udziałów / akcji odbiega od ich wartości rynkowej, organ podatkowy może dokonać zmiany wysokości przychodu - poprzez określenie kwoty odpowiadającej wartości rynkowej. Jednakże zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie sądowym wartość nominalna udziałów (akcji) co do zasady nie podlega mechanizmom rynkowym, stąd badanie, jaką wartość rynkową ma wartość nominalna udziałów (akcji), nie jest możliwe (np. wyrok NSA (7) z dnia 20 lipca 2015 r. II FSK 1772/13).

Stan prawny od 1 stycznia 2017 r.

Zmiana, która ma obowiązywać od 1 stycznia 2017 r., polega na tym, że przychodem wnoszącego do spółki wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część będzie jego wartość określona w statucie lub umowie spółki,  a w razie ich braku w innym dokumencie o podobnym charakterze. Jeżeli wartość ta będzie niższa od jego wartości rynkowej albo nie zostanie ona określona w statucie, umowie spółki albo innym dokumencie o podobnym charakterze – przychodem będzie wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności jego przedmiotu wkładu.

W konsekwencji z punktu widzenia podatku dochodowego straci co do zasady znaczenie okoliczność, jaka część wnoszonego wkładu przeznaczana jest na kapitał zakładowy spółki, a jaka na kapitał zapasowy (agio).

Przepisy przejściowe

Ustawa przewiduje regulacje przejściowe. Jeżeli przeniesienie własności przedmiotu ww. wkładu niepieniężnego na spółkę  nastąpi w roku podatkowym rozpoczętym przed 1 stycznia 2017 r., a przychód z tego tytułu powstanie po 31 grudnia 2016 r., to przychód ustalany będzie na podstawie przepisów dotychczasowych (przychodem będzie wartość nominalna obejmowanych w zamian za wkład udziałów / akcji). Przypomnijmy bowiem, że określony w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT i  art. 12 ust. 1 pkt  7 ustawy o CIT przychód powstaje zasadniczo w dniu zarejestrowania spółki czy też wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki.

Polecamy: Monitor Księgowego – prenumerata

Koszty uzyskania przychodów

Ustawa przewiduje również istotną zmianę, która znosi ograniczenia w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została  przekazana na kapitał zakładowy spółki (uchylenie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy o CIT).

Zgodnie jednak z przepisem przejściowym, jeżeli przychód u wnoszącego wkład niepieniężny z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce w zamian za ten wkład zostanie określony na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT albo art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2016 r., to wyłączenie z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy o CIT znajdzie zastosowanie.