Opodatkowanie służebności przesyłu podatkiem dochodowym - zmiana stanowiska Ministerstwa Finansów

Wynagrodzenie związane z ustanowieniem służebności przesyłu pojawiło się w polskim porządku prawnym w roku 2008 r. w wyniku zmiany Kodeksu cywilnego. W myśl art. 305¹ Kodeksu cywilnego nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Kodeks cywilny wprowadza również prawo dla przedsiębiorcy do żądania ustanowienia służebności przesyłu za odpowiednim wynagrodzeniem w przypadku braku zgody właściciela nieruchomości. Uprawnienie to reguluje art. 305² Kodeksu cywilnego.

Zatem służebność przesyłu jest ustanawiana na rzecz przedsiębiorcy za odpowiednim wynagrodzeniem należnym od przedsiębiorcy na rzecz właściciela nieruchomości obciążonej. Wymaga to zawarcia stosownej umowy przez zainteresowane strony albo wydania konstytutywnego orzeczenia sądu (postanowienia), zapadającego na wniosek strony występującej z roszczeniem o ustanowienie służebności przesyłu.

Niestety wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu i kwestia jego opodatkowania stały powodem sporu pomiędzy podatnikami a organami podatkowymi. Wątpliwości dotyczyły możliwości zastosowania do tego wynagrodzenia zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwana dalej ustawą PIT).

Korekta faktur - Raport INFOR - PDF

Podatki 2014 - Nowy VAT 500 pytań i odpowiedzi na trudne pytania

Podyskutuj o tym na naszym FORUM

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy PIT wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

1. ustanowienia służebności gruntowej,
2. rekultywacji gruntów,
3. szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

– w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, z późn. zm.).

Początkowo organy podatkowe stały na stanowisku, że wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu nie korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym. Stanowisko organów znalazło swoje potwierdzenie w interpretacji ogólnej z dnia 10 lipca 2013 r. Nr DD3/033/101/CRS/13/RWPD-48186/RD-70022/13, w której Minister Finansów, stwierdził, że otrzymane wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy PIT, a zatem podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach przy zastosowaniu skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy PIT jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy PIT.

Jednakże w orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowane było odmienne stanowisko, w myśl którego zwolnienie, dotyczące odszkodowania za ustanowienie służebności gruntowej, odnosi się także do wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu (wyrok NSA: z dnia 26 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 3050/11, z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 2131/11, z dnia 1 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 88/10 oraz z dnia 29 września 2011 r. sygn. akt II FSK 654/10).

Ważne argumenty w sprawie podniósł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 3050/11, w którym, nie podzielając stanowiska organu podatkowego, stwierdził, że ustanowienie nowego rodzaju służebności odnoszącej się do inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej wychodziło naprzeciw potrzebom gospodarczym i w sposób ustawowy regulowało istniejącą już, zapoczątkowaną uchwałą Sądu Najwyższego z dnia 17 stycznia 2003 r. sygn. akt III CZP 79/02, praktykę ustanawiania służebności gruntowych dla realizacji tych inwestycji. Zastąpienie zatem takiej służebności służebnością przesyłu, oznacza, że po dniu 2 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej, lecz jedynie służebności przesyłu, której istota jest taka sama jak w przypadku wcześniej stosowanej służebności gruntowej. Wobec tego, zastąpienie w sferze cywilistycznej służebności gruntowej służebnością przesyłu (spowodowane ustawowym uregulowaniem tej problematyki) ustanawianą w związku z budową lub użytkowaniem przedmiotowych urządzeń (sieci), nie zmieniło ani celu, ani treści tych służebności. Jednocześnie, w ocenie NSA, trudno przyjąć, aby wprowadzeniu nowych rozwiązań na gruncie prawa cywilnego, towarzyszyło założenie i zamiar ustawodawcy dokonania modyfikacji w systemie zwolnień podatkowych. Pozostawienie po dniu 2 sierpnia 2008 r. omawianego przepisu w niezmienionym brzmieniu, zdaniem NSA, należy interpretować jako brak zamiaru ustawodawcy wyeliminowania przedmiotowego zwolnienia podatkowego, a poprzestanie na literalnej wykładni tego przepisu prowadzi do niedających się zaakceptować w państwie prawa wniosków. Zatem przy uwzględnieniu wykładni historycznej i funkcjonalnej, NSA uznał, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy PIT, odnosi się do ustanawianych służebności przesyłu.

---

Argumentacja NSA i fakt, że sądy konsekwentnie prezentowały jednolitą linię orzecznictwa w przedmiotowej kwestii, organy podatkowe zaakceptowały przedstawioną w tym orzeczeniu wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy PIT, czego wyrazem jest wydanie w dniu 21.05.2014 r. interpretacji ogólnej sygn. DD3/033/126/CRS/14/RD-46264/14.

Reasumując wynagrodzenie (odszkodowanie) wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, z późn. zm.) korzysta ze zwolnienia od  podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy PIT.

Ewa Pasieczna