Kiedy odliczyć VAT z faktury wystawionej z góry za jeden rok

 Odliczanie VAT w przypadku usług ciągłych

RADA

Jeżeli należność z faktury nie została zapłacona przed wykonaniem usługi lub w trakcie jej wykonania, odliczenia VAT należy dokonać w rozliczeniu za okres, kiedy usługa zostanie wykonana, czyli za maj 2014 r.

UZASADNIENIE

Faktury VAT powinny być wystawiane przez sprzedawców zasadniczo w określonych przepisami terminach, ponieważ ich wystawienie powinno mieć charakter następczy w stosunku do wykonania usługi (z pewnymi przewidzianymi przez przepisy wyjątkami).

W praktyce obrotu gospodarczego zdarza się jednak, że faktury są wystawiane jeszcze przed wykonaniem usługi. Szczególnie dotyczy to usług o charakterze ciągłym, do których zaliczyć można m.in. usługi konserwacji wind. Tego rodzaju praktyka nie jest zabroniona przez przepisy, co potwierdził m.in. WSA we Wrocławiu w wyroku z 5 stycznia 2010 r. (sygn. akt I SA/Wr 1467/09).

W przedstawionej w pytaniu sytuacji faktura z tytułu świadczenia usług konserwacji wind została wystawiona z góry (jeszcze przed ich wykonaniem) za okres jednego roku. Nie ma natomiast informacji o terminie płatności za usługę, a może mieć to istotny wpływ na moment odliczenia VAT z otrzymanej faktury.

I. Zapłata po wykonaniu usługi

Co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony powstaje zasadniczo w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę, albo w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych.

Zasada ta nie ma jednak zastosowania do sytuacji, w której podatnik otrzymał fakturę VAT przed wykonaniem usługi. W przypadku otrzymania faktury wystawionej przed wykonaniem usługi (dotyczy to także w dużej mierze usług ciągłych, z pewnymi wyjątkami, które nie mają zastosowania w omawianej sytuacji) prawo do obniżenia należnego VAT powstaje dopiero z chwilą wykonania usługi, o czym stanowi wprost przepis art. 86 ust. 12 ustawy o VAT.

Wystawioną przedwcześnie fakturę nabywca może wykazać w ewidencji i deklaracji VAT za okres jej otrzymania jedynie w sytuacji, gdy do dnia upływu terminu do złożenia deklaracji, czyli do 25 dnia miesiąca następującego po zakończeniu tego okresu rozliczeniowego, nabędzie prawo do dysponowania towarem jak właściciel bądź dojdzie do wykonania usługi (art. 86 ust. 12a pkt 2 ustawy).

Podyskutuj o tym na naszym FORUM 

Prawo do odliczenia VAT nie wynika więc z samego faktu posiadania faktury, lecz wiąże się z koniecznością faktycznego wykonania usługi, którą ta faktura dokumentuje. Zostaje zatem zawieszone do czasu faktycznego wykonania usługi. Dopiero po jej wykonaniu usługobiorca nabywa prawo do odliczenia VAT za dany okres rozliczeniowy. W konsekwencji właściwym okresem rozliczeniowym jest miesiąc/kwartał, w którym usługa została rzeczywiście wykonana.

PKWiU 2008 - Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług

Trwała zabudowa meblowa z 8 proc. stawką VAT

Stanowisko to potwierdził NSA w wyroku z 14 marca 2012 r. (sygn. akt I FSK 736/11). Termin odliczenia VAT u nabywcy jest wówczas zgodny z momentem powstania obowiązku podatkowego u wystawcy faktury, który w tym przypadku powstaje zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT (tj. z chwilą wykonania usługi), a nie w art. 19 ust. 4 ustawy (tj. z chwilą wystawienia faktury).

II. Zapłata przed wykonaniem usługi lub w trakcie jej wykonywania

Inna sytuacja będzie miała miejsce, jeżeli firma ureguluje wykazaną na fakturze należność po jej otrzymaniu, ale przed wykonaniem usługi lub w trakcie jej wykonywania.

Z treści przepisu art. 86 ust. 2 pkt 1b ustawy wynika, że kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonego w fakturze otrzymanej przez podatnika potwierdzająca dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązała się ona z powstaniem obowiązku podatkowego u wystawcy faktury. Z kolei w myśl art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę - obowiązek podatkowy powstaje dopiero z chwilą jej otrzymania w tej części.

W konsekwencji otrzymanie przedpłaty skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego dla wystawcy faktury dokumentującej ten fakt. Spełnienie tego warunku uprawnia z kolei nabywcę do odliczenia wykazanego na fakturze podatku w rozliczeniu za miesiąc jej otrzymania lub za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Nie zmienia tego prawa fakt otrzymania faktury przed uiszczeniem przedpłaty.

Możliwe jest wówczas potraktowanie otrzymanej faktury jak faktury zaliczkowej. Dla odliczenia wykazanego w niej VAT istotne znaczenie ma spełnienie dwóch warunków - dokonanie przedpłaty przed wykonaniem usługi oraz otrzymanie faktury. Nie ma przy tym znaczenia ich kolejność. Stanowisko to potwierdził NSA w wyroku z 18 lutego 2011 r. (sygn. I FSK 298/10), w którym stwierdził m.in., że:

Sformułowanie „potwierdzających dokonanie” nie oznacza - w rozumieniu języka powszechnego polskiego - że to potwierdzenie musi nastąpić po dokonaniu przedpłaty. Potwierdzeniem, w szczególności w rozumieniu omawianego przepisu, mogą być faktury wystawione przed dokonaniem faktycznym przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty). Jednak dotąd taka faktura nie będzie stanowić podstawy do uwzględnienia kwoty podatku naliczonego wynikającego z tej faktury, dopóki nie nastąpi dokonanie przedpłaty (zaliczki).

Potwierdzają to również organy podatkowe:

W tym przypadku prawo do odliczenia podatku jest zawieszone do czasu, aż zaliczki, w tym także takie, które obejmują 100% należności, które dokumentują faktury, zostaną zapłacone. Bowiem w momencie zapłaty należności przez Wnioskodawcę za nabycie usług, wystawiona faktura staje się fakturą zaliczkową.

W świetle powyższego Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokona zapłaty kwot wynikających z wcześniej wystawionych faktur lub za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, pod warunkiem spełnienia innych przesłanek pozytywnych wynikających z art. 86 ustawy o VAT i niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT (patrz: pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 26 września 2012 r., nr IPTPP4/443-415/12-5/BM).

W omawianej sytuacji firma mogłaby odliczyć VAT z otrzymanej faktury w miesiącu uregulowania należności z faktury przed wykonaniem usługi. W tej sytuacji należałoby również rozważyć możliwość zmiany sposobu dokumentowania tych usług w celu uniknięcia omawianego problemu. Najkorzystniejsze dla obu stron byłoby wystawienie faktury z chwilą wykonania usługi (lub z chwilą zapłaty zaliczki), tj. każdorazowo po wykonaniu usługi za dany miesiąc, a nie z rocznym wyprzedzeniem.

PODSTAWA PRAWNA:

• art. 19 ust. 1, 4 i 11, art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1b, ust. 10 pkt 1, ust. 12 i 12a pkt 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054; ost.zm. Dz.U. z 2013 r. poz. 35

Anna Potocka

ekonomistka, ekspert w zakresie VAT, autorka licznych publikacji