Tylko faktyczny obrót podlega opodatkowaniu VAT

Zgodnie z przyjętą praktyką w branży farmaceutycznej, udzielane przez firmy i hurtownie farmaceutyczne rabaty oraz wypłacane premie pieniężne dokumentowane były za pomocą tzw. faktur marketingowych, potwierdzających świadczenie usług marketingowych przez beneficjenta premii/rabatu. Niektóre firmy stosowały w swojej praktyce interpretację ogólną wydaną przez ministra finansów 30 grudnia 2004 r.

Co to jest premia pieniężna

Zgodnie z tą interpretacją premia pieniężna powinna być traktowana jako wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, jeżeli wartości premii nie da się powiązać z konkretną dostawą (np. premia wypłacana jest za osiągnięcie określonego poziomu obrotów). Pozostałe firmy korzystały z interpretacji indywidualnych.

Ten sposób rozliczeń został jednak zakwestionowany w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 lutego 2007 r. (sygn. I FSK 94/06), w którym sąd wskazał, iż premie pieniężne nie są wynagrodzeniem za żadną usługę i w związku z tym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Co więcej, NSA wskazał, że opodatkowanie - jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru - nabycia określonej liczby towaru będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania VAT tej samej czynności.

Pierwszy raz, jako dostawy towaru, drugi, jako świadczenia usługi przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji. Beneficjent premii/rabatu nie powinien więc dokumentować należnej premii fakturą VAT (najczęściej spotykane to faktury za usługi marketingowe). Chaos wywołany wydaniem omawianego orzeczenia (którego tezy potwierdził kolejny wyrok NSA z sierpnia 2007 r. oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z lutego 2007 r.) pogłębił się na skutek uchwalenia zmian do ustawy o VAT.

Od 1 stycznia 2008 r. podatnik nie jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących transakcje niepodlegające opodatkowaniu (przed tą datą VAT był odliczalny pod warunkiem zapłaty przez nabywcę kwot wynikających z takiej faktury). W efekcie istnieje zagrożenie, iż prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego z faktury marketingowej może zostać zakwestionowane (szczególnie u tych podatników, którzy w tej kwestii nie dysponują pozytywną dla siebie interpretacją indywidualną).

Pomóc może interpretacja

W odpowiedzi na interpelację poselską dotyczącą powstałego problemu z odliczaniem VAT z tzw. faktur marketingowych dokumentujących należne premie (wydanej 28 grudnia 2007 r.) minister finansów wskazał, że podatnicy powinni rozstrzygać wątpliwości w tym zakresie w drodze składania wniosków o wydanie indywidualnych interpretacji prawa podatkowego. Minister podtrzymał zdanie wyrażone w interpretacji z 30 grudnia 2004 r. W efekcie dualizm sposobu rozliczania rabatów/premii pieniężnych wciąż trwa, a ponoszącymi realne ryzyko podatkowe są m.in. firmy i hurtownie farmaceutyczne otrzymujące od kontrahentów tego rodzaju faktury.

Odbiorcy premii wypłacanych przez firmy farmaceutyczne stosujący się do wykształconej linii orzeczniczej sądów administracyjnych (i/lub będący w posiadaniu interpretacji indywidualnych w tym zakresie) dokumentują obecnie otrzymanie premii notami obciążeniowymi, a nie fakturami VAT. Co do zasady, efektem wypłaty premii związanej z zakupami w danym okresie powinno być zmniejszenie obrotu firmy wypłacającej tego rodzaju upust w cenie. Zgodnie bowiem z art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów, bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont (...), a także kwot wynikających z korekt faktur. Firma lub hurtownia farmaceutyczna wypłacająca premię, która nie może być przyporządkowana do konkretnej dostawy, nie wystawia jednak faktury korygującej. Dokument, jakim dysponuje wypłacający premię, to nota obciążeniowa, niezawierająca VAT. Na jego podstawie firma lub hurtownia farmaceutyczna jest uprawniona do dokonania zmniejszenia obrotu, a co za tym idzie kwoty podatku należnego. Jak wynika z cytowanego art. 29 ust. 4 ustawy o VAT nie tylko faktura korygująca stanowi podstawę do zmniejszenia obrotu (czyli podstawy opodatkowania VAT).

Jak wskazał WSA w Warszawie w orzeczeniu z 7 sierpnia 2007 r. (sygn. III SA/Wa 3856/06), z treści art. 29 ust. 4 ustawy o VAT wynika, iż warunkiem zmniejszenia obrotu o udzielone rabaty jest ich udokumentowanie, przy czym oczywiste jest, że przepisy w sposób rozłączny traktują kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów oraz kwoty wynikające z dokonanych korekt faktur. Świadczy to o tym, że dopuszczalna jest możliwość dokumentowania rabatów również w inny sposób niż tylko poprzez wystawienie faktury korygującej. Zdaniem sądu powyższej zasady nie przekreśla brzmienie par. 16 rozporządzenia dotyczącego m.in. wystawiania faktur (określającego wymogi, jakim ma odpowiadać faktura korygująca dokumentująca rabat), bowiem przepis ten odnosi się do sytuacji, w której zostały wystawione faktury korygujące.

Możliwe odliczenie

Podsumowując - zarówno firmy farmaceutyczne, jak i hurtownie farmaceutyczne wypłacające premie pieniężne kontrahentom udokumentowane notami obciążeniowymi są uprawnione do pomniejszenia obrotu o wartość wypłaconych premii i w konsekwencji do odpowiedniego pomniejszenia kwot podatku należnego. Działanie takie jest zgodne przepisami ustawy o VAT i pozwala na opodatkowanie podatkiem należnym faktycznego obrotu i tym samym zachowanie zasady neutralności VAT.

Ważne!

Od 1 stycznia 2008 r. podatnik nie jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących transakcje niepodlegające opodatkowaniu (wcześniej VAT był odliczalny pod warunkiem zapłaty przez nabywcę kwot wynikających z faktury)

7 proc. wynosi stawka VAT na leki

ELŻBIETA SERWIŃSKA

KALINA FIGURSKA-RUDNICKA

MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy