Prawo do 0-proc. stawki VAT w eksporcie towarów

Spółka z o.o. N. wskazała, iż prowadząc działalność w zakresie handlu hurtowego i detalicznego, planuje eksportować towary na Ukrainę lub do innych krajów zza wschodniej granicy RP. Nie będzie zawierać pisemnych umów z nabywcami towaru, a składanie zamówień odbywać się będzie np. telefonicznie; także szczegóły transakcji uzgadniane będą drogą telefoniczną. W większości przypadków zapłata nastąpi w formie gotówkowej. Fakturę potwierdzającą taką transakcję spółka sporządzi na podstawie danych podanych przez odbiorcę, bez sprawdzania tożsamości osoby wskazanej jako kupujący. Ostatecznej odprawy na granicy i wywozu towaru dokona jego nabywca. Spółka zadała więc pytanie, czy będzie mogła stosować stawkę VAT 0 proc. w sytuacji, gdy po ewentualnej kontroli nie zostanie odnaleziony nabywca wyeksportowanych towarów bądź gdy nie figuruje on w ewidencjach swojego kraju?

W ocenie spółki ewentualne ustalenia organów podatkowych w zakresie istnienia bądź nieistnienia jej zagranicznych kontrahentów pozostają bez wpływu na prawo do stosowania 0 proc. stawki VAT dla dokonywanego przez nią eksportu towarów.

(...) Zgodnie z definicją eksportu towarów zawartą w art. 2 pkt 8 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn.zm.) przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1–4 tej ustawy, jeżeli wywóz dokonany jest przez dostawcę lub na jego rzecz bądź przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz.

Równocześnie w art. 41 ust. 4, 6–9 ustawy o VAT wskazano warunki, których spełnienie daje podatnikowi prawo stosowania w eksporcie towarów stawki podatku w wysokości 0 proc. W szczególności stawka ta będzie miała zastosowanie w eksporcie towarów, których wywóz dokonany jest przez dostawcę lub na jego rzecz, pod warunkiem że podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty. Jeżeli warunek ten nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w prowadzonej przez niego ewidencji za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0 proc., pod warunkiem otrzymania dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty przed złożeniem deklaracji podatkowej za ten okres. W razie nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim zastosowanie mają stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (art. 41 ust. 7). Podatnik postępuje w sposób analogiczny w przypadku, gdy posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu. Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty w terminie późniejszym niż określony w przywołanym wcześniej ust. 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.

Z uwagi na fakt, iż w definicji eksportu towarów ustawodawca odwołał się do art. 7 ust. 1 pkt 1–4 ustawy o VAT, niezbędne jest przywołanie w tym miejscu treści również i tego przepisu. Zawiera on katalog zdarzeń uznanych na gruncie ustawy o VAT za dostawę towarów. W ust. 1 wskazano, iż „przez dostawę towarów (...) rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”, a w kolejnych punktach określono czynności traktowane na potrzeby tej ustawy na równi z dostawą towarów.

Podsumowując: dla uznania czynności za eksport towarów w rozumieniu ustawy o VAT niewystarczające jest potwierdzenie wywozu towarów do państwa trzeciego, niezbędne jest równoczesne z wywozem przeniesienie na nabywcę owych towarów prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Niezaistnienie jednej z przesłanek wymienionych w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT: potwierdzonego odpowiednim dokumentem wywozu towaru poza terytorium Wspólnoty bądź nieprzeniesienie na nabywcę prawa rozporządzania towarami jak właściciel, sprawia, iż czynność taka nie spełnia wymogów niezbędnych dla uznania jej za eksport towarów. Równocześnie należy wskazać, iż wszelkie okoliczności ujawnione w następstwie ewentualnej kontroli, podważające wystąpienie którejkolwiek z tych przesłanek, bez wątpienia będą miały wpływ na ocenę prawa podatnika do stosowania w odniesieniu do takiej czynności 0-proc. stawki VAT. Stwierdzenie, iż w ramach badanej transakcji prawo do rozporządzania towarem jak właściciel w rzeczywistości nie zostało przeniesione z uwagi na brak podmiotu, który owe towary miałby nabyć, będzie stanowiło podstawę do uznania, iż czynność taka nie będzie dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1–4 ustawy o VAT. Konsekwencją takich ustaleń będzie z kolei nieuznanie wywozu towarów za eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT.
(...)