Koszty usług niematerialnych w CIT - usługi handlowe nie są podobne do doradczych

Problematyczne usługi niematerialne w CIT

Przepis artykułu 15e ustawy o CIT zobowiązuje podatników do limitowania kosztów uzyskania przychodów, poniesionych m.in. z tytułu niektórych tzw. usług niematerialnych nabywanych od podmiotów powiązanych.  Z jego stosowaniem i interpretacją są jednak ogromne problemy. Przez ponad trzy lata obowiązywania przepisu liczba wydanych interpretacji podatkowych sięgnęła prawie 1,5 tysiąca, a sądowych wyroków jest już ponad 200.

W katalogu usług niematerialnych objętych omawianym ograniczeniem znajdziemy usługi zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczenia o podobnym charakterze. I właśnie to ostatnie sformułowanie budzi w praktyce największe wątpliwości.

NSA przyznał rację doradcom podatkowym - usługi handlowe nie są podobne do doradczych

W ostatnim czasie pojawiają się w tym zakresie wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego. W jednym z nich NSA oddalił wykładnię organu podatkowego, który usługi handlowe uznał za podobne do usług doradczych, badania rynku oraz reklamowych. W uzasadnieniu wyroku NSA trafnie stwierdził, że „(…) gdyby usługi doradcze odnosić do innych usług w taki sposób, jak czyni to Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, to byłyby do nich podobne wszystkie profesjonalne usługi, których świadczenie opiera się na wiedzy i doświadczeniu.”

Komentarz Piotra Adamskiego, starszego konsultanta ds. podatków z firmy Business Tax Professionals (należącej do Grupy Impel), której doradcy podatkowi wygrali spór z organem przed NSA:

– Problemy ze stosowaniem artykułu 15e ustawy o CIT wynikają przede wszystkim z braku definicji legalnych pojęć użytych w przepisie, a także z tego, że katalog usług objętych ograniczeniami jest otwarty. Przepis wymienia wprawdzie kilka konkretnych usług, które musimy limitować, ale jednocześnie stanowi, że ograniczenie dotyczy również świadczeń o podobnym charakterze. Niestety ustawodawca nie zdecydował się na wyjaśnienie, jak to pojęcie rozumieć w praktyce, przez co pojawiło się wiele wątpliwości interpretacyjnych.

W praktyce oznacza to, że musimy analizować, czy określona usługa nabywana przez podatnika, a niewymieniona wprost w tym przepisie, ma cechy charakterystyczne dla usług wymienionych w artykule 15e ustawy o CIT i czy cechy te przeważają nad elementami charakterystycznymi dla innych świadczeń.

Część podatników stosuje bardzo ostrożne podejście do tej regulacji i nadmiernie ogranicza koszty uzyskania przychodów. Widzimy taką praktykę. Wynika to z obaw przed sporem z organem podatkowym.

Inna strategia polega na zabezpieczeniu swoich rozliczeń podatkowych poprzez uzyskanie np. interpretacji indywidualnej. Tak właśnie postąpił nasz klient, w którego imieniu złożyliśmy wniosek do Dyrektora KIS. Pytanie dotyczyło możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na usługi (nabywane od spółki z tej samej grupy kapitałowej) w zakresie pośrednictwa w sprzedaży i obsługi handlowej, mających na celu pozyskiwanie kontraktów handlowych wraz z obsługą handlową tych kontraktów.

Otrzymaliśmy negatywne rozstrzygnięcie. Organ interpretacyjny uznał, że usługi handlowe, w opisanym modelu, są usługami o podobnym charakterze do usług, które zostały wymienione w przywołanym przepisie - w szczególności do usług doradczych, badania rynku oraz reklamowych. Z tego wynika, że nasz klient musiałby limitować tego rodzaju wydatki zgodnie z art. 15e ustawy o CIT.

Innego zdania był Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, który uchylił wydaną interpretację i wprost wskazał, że organ błędnie wywodzi, że przedmiotowe usługi pozyskiwania kontrahentów i obsługi handlowej miały być usługami podobnymi do usług doradczych. Realizacja takich usług w modelu, o jakim mówimy, to forma outsourcingu, ponieważ spółka powiązana w całości przejmuje określone zadania, a nie tylko doradza w tym zakresie. Poza tym WSA uznał, że usług handlowych nie można uznać również za podobne do usług badania rynku oraz reklamowych.

Organ podatkowy skierował skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który ostatecznie ją oddalił zarzucając organowi podatkowemu uproszczoną i pełną uogólnień interpretację. Jednocześnie NSA zwrócił uwagę, by odnosić się ściśle do przepisów, a nie uznaniowo rozszerzać ich znaczenie (Wyrok NSA z 16 marca 2021 r.; sygn. II FSK 135/21).

Polski Ład ma usunąć art. 15e ustawy o CIT. Przepis zniknie, wątpliwości pozostaną?

Na początku września do Sejmu wpłynął Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, który zakłada m.in. uchylenie art. 15e ustawy o CIT. W uzasadnieniu proponowanych zmian czytamy, że (…) stosowanie tego przepisu wzbudza na przestrzeni ponad 3 lat obowiązywania pewne wątpliwości, a także nałożyło na podatników i organy skarbowe liczne dodatkowe obowiązki. (…) Proponowana zmiana wynika z doświadczeń polskiej administracji podatkowej w stosowaniu art. 15e i ma na celu usunięcie wątpliwości interpretacyjnych jakie powstawały w tym zakresie.

W świetle powyższego moglibyśmy powiedzieć, że omawiany wyrok i płynące z niego wnioski i wskazówki interpretacyjne w najbliższym czasie stracą na aktualności. Nic bardziej mylnego. Okazuje się bowiem, że projektodawca zdecydował się na (jak czytamy w uzasadnieniu) włączenie dotychczasowej regulacji w sposób odpowiedni do przepisów definiujących minimalny podatek dochodowy (art. 24ca), którego podstawą opodatkowania ma być m. in. część kosztów usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze…

To oznacza, że wypracowany dotychczas dorobek orzeczniczy może się okazać pomocny przy prawidłowej interpretacji zakresu usług niematerialnych, tym razem uregulowanych już nie w art. 15e ustawy o CIT. Zatem problematyczny artykuł 15e ustawy o CIT  (najprawdopodobniej) zniknie, ale wątpliwości pozostaną.