Należyta staranność przy wypłacie należności zagranicznym kontrahentom

• Lakoniczny przepis…
• …a wymogi bez końca
• Oczekiwania na wyrost
• Racjonalne wymagania
• Co za to grozi
• Wymogi należytej staranności według MF

Zawieszenie w miniony piątek (28 czerwca) nowych przepisów dotyczących podatku u źródła - do 31 grudnia 2019 r. - nie wpłynęło na obowiązek zachowania przez płatników należytej staranności w weryfikowaniu kontrahentów. Przepisy w tym zakresie (art. 26 ust. 1 ustawy o CIT) obowiązują już od 1 stycznia 2019 r. Ich stosowanie nie zostało zawieszone, jak miało to miejsce w przypadku innych nowych regulacji.

Lakoniczny przepis…

Przepisy wymagają dochowania przez płatnika należytej staranności, aby mógł on zastosować zwolnienie z podatku u źródła lub niższą stawkę wynikającą z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Przepisy w tym zakresie są jednak lakoniczne. Mówią tylko, że "przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika".

Z opublikowanego niedawno przez resort projektu objaśnień dotyczącego podatku u źródła wynika, że może być potrzebny raport audytora, a gdy podmioty są powiązane - dokumenty grupowe wskazujące na przepływy finansowe.

Podobne wymogi wskazał dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 11 czerwca br. (nr 0111-KDIB1-2.4010.91.2019.2.MS).

- Oczekiwanie, że polski podmiot należący do zagranicznej grupy dostanie od zagranicznej centrali dokumenty pokazujące przepływy finansowe wewnątrz grupy, jest - mówiąc delikatnie - naiwne - komentuje Józef Banach, radca prawny w InCorpore Banach Szczypiński i Partnerzy.

…a wymogi bez końca

Więcej wskazówek na ten temat można znaleźć w projekcie objaśnień opublikowanym przez Ministerstwo Finansów. Resort podkreśla w nim, że obowiązek dochowania należytej staranności spoczywa na płatniku, bez względu na to, czy suma wypłat należności na rzecz jednego podatnika przekroczy w danym roku podatkowym 2 mln zł.

Formułuje też całą listę przesłanek dochowania należytej staranności. Wśród nich jest m.in. konieczność:

■ śledzenia nie tylko publicznych, ale i prywatnych rejestrów,

■ pozyskiwania zewnętrznych raportów, w których zostaną zbadane dokumenty i faktyczna "substancja biznesowa" zagranicznego kontrahenta, a więc np. zamówienia szczegółowych badań kontrahenta przez wywiadownię gospodarczą (zewnętrzny audyt).

Co prawda w projekcie objaśnień znalazł się akapit o obowiązku uwzględniania powszechnie dostępnych informacji, w tym medialnych, ale - jak mówi Daniel Więckowski, doradca podatkowy i dyrektor w RSM Poland - trudno będzie na tej podstawie przesądzić np., czy irlandzki odbiorca należności nie jest pośrednikiem działającym na rzecz amerykańskiej centrali koncernu.

Dowodzi tego najnowsza interpretacja dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 czerwca 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.172.2019.1.BG). Dotyczyła ona właśnie płatności z tytułu usług reklamowych do irlandzkiej spółki amerykańskiego koncernu. Fiskus stwierdził w niej, że nie wystarczy sam certyfikat rezydencji kontrahenta. Konieczna jest "weryfikacja okoliczności i warunków uzasadniających możliwość niepobrania podatku u źródła".

Podobny zakres wymagań sformułował dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 11 czerwca br. Stwierdził, że płatnik musi w celach dokumentacyjnych m.in. pozyskać zewnętrzne raporty o kontrahencie. Nie wystarczy oświadczenie kontrahenta, że prowadzi on w swoim kraju rzeczywistą działalność gospodarczą (art. 28b ust. 4 pkt 5-6 ustawy o CIT).

Już wcześniej podatnicy pytali o to, jak dochować należytej staranności w zakresie podatku u źródła, ale dyrektor KIS nie kwapił się z pomocą. W interpretacji z 22 marca br. (nr 0114-KDIP2-1.4010.527.2018.2.JC) stwierdził, że "nie jest władny w trybie interpretacji dokonać oceny gromadzonych przez płatnika dowodów".

Resort zakłada też, że wyższe standardy staranności będą spełniać podmioty powiązane. Z projektu objaśnień wynika, że polski podmiot powinien uzyskać od zagranicznej centrali informacje o przepływach finansowych. Powinien również ustalać "substancję biznesową powiązanego odbiorcy należności". Można to zrobić na podstawie: opisu przedmiotu działalności kontrahenta, jego sprawozdania finansowego, struktury organizacyjnej i zarządczej, opisów stanowisk zatrudnianych przez niego osób, lokalnej dokumentacji cen transferowych (ang. local file).

Oczekiwania na wyrost

- Oczekiwania resortu i dyrektora KIS idą zbyt daleko - komentuje Józef Banach. W jego ocenie tak sformułowane przesłanki należytej staranności wykraczają poza możliwości płatników, a przede wszystkim nie wynikają z przepisów o CIT.

- Organy podatkowe nie mogą oczekiwać od płatników wykonywania kolejnych nieracjonalnych działań w oparciu o ich widzimisię, nie mając do tego jednoznacznych podstaw w obowiązujących przepisach - mówi ekspert.

Podobnie uważa Cezary Krysiak, doradca podatkowy z kancelarii PATH Augustyniak, Hatylak i Wspólnicy. - Oczekiwanie, że podatnik zleci zewnętrzny audyt, żeby zweryfikować klienta, wykracza poza pojęcie należytej staranności - komentuje.

Polecamy: CIT 2019. Komentarz

Jego zdaniem nadmierne i przesadne jest wymaganie, by płatnicy ponosili jakiekolwiek dodatkowe koszty związane z weryfikacją kontrahenta, np. związane z badaniem przeprowadzonym przez wywiadownię gospodarczą.

- Niestety oczekiwania organów skarbowych w zakresie należytej staranności idą bardzo daleko, niemalże w kierunku wyręczania administracji podatkowej w obowiązku kontroli i weryfikacji rozliczeń podatkowych kontrahentów - potwierdza Agnieszka Wnuk, doradca podatkowy z MDDP.

Racjonalne wymagania

Zdaniem ekspertów wszystko, czego racjonalnie mogą wymagać organy od płatników dla dochowania należytej staranności, powinno sprowadzać się jedynie do:

■ weryfikacji statusu kontrahenta na podstawie aktualnego certyfikatu rezydencji oraz

■ oświadczenia, że jest on rzeczywistym właścicielem (z ang. beneficial owner).

Zdaniem Cezarego Krysiaka fiskus powinien wymagać jedynie tego, czego żąda od płatników wnioskujących o zwrot podatku u źródła (art. 28b ust. 4 ustawy o CIT), bo to wynika z przepisów.

- Jeśli kto inny jest rzeczywistym beneficjentem niż bezpośredni kontrahent podatnika za granicą, to powinno wystarczyć jego oświadczenie wskazujące, kto nim faktycznie jest - mówi ekspert.

- Pomocne może być też posiadanie potwierdzenia z zagranicznego rejestru handlowego, potwierdzającego prowadzenie działalności gospodarczej w danym państwie. Nie wymaga to bowiem nadmiernych wysiłków ze strony płatnika i ponoszenia dodatkowych kosztów - dodaje Józef Banach.

---

Co za to grozi

Brak dochowania należytej staranności może być niezwykle kosztowny. Płatnik, który nie spełni wymogów, narażony jest na zapłatę podstawowej stawki podatku u źródła, zgodnie z ustawą o CIT (zwykle 20 proc.) wraz z odsetkami za zwłokę. Ponadto grozi mu dodatkowe zobowiązanie podatkowe na poziomie 10 proc. wartości należności podlegających podatkowi u źródła. Organ może też nałożyć dotkliwe kary karno-skarbowe na osoby odpowiedzialne za podatek u źródła w firmie.

- Lista sankcji brzmi jak koszmar - puentuje Józef Banach. ©℗

Wymogi należytej staranności według MF

Płatnik musi weryfikować:

■ status kontrahenta jako podatnika (rzeczywistego właściciela) w stosunku do otrzymanej należności,

■ czy kontrahent prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą,

■ rezydencję podatkową kontrahenta,

■ otrzymane dokumenty pod kątem ich zgodności ze stanem faktycznym (w tym na podstawie informacji dostępnych publicznie).

Płatnik musi zachować szczególną ostrożność:

■ w przypadku płatności do krajów i terytoriów korzystnych podatkowo (np. przy wypłacie odsetek do państwa, z którym umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie zakłada pobierania w Polsce podatku u źródła),

■ gdy odbiorca należności posługuje się jedynie adresem skrytki pocztowej lub ma adres siedziby w wirtualnym biurze.

Trzeba więc śledzić m.in.:

■ doniesienia medialne,

■ doniesienia o zakładaniu przez daną grupę kapitałową spółek zależnych w państwach o korzystnym reżimie prawnym,

■ publiczne rejestry (bazy danych) podmiotów, a w przypadku podmiotów, które z nich korzystają - także prywatne rejestry,

■ informacje uzyskane w zakresie przeciwdziałania praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu,

■ doniesienia o tworzonych strukturach optymalizacyjnych.

Płatnik może w szczególności zwrócić się do kontrahenta z pytaniami:

■ jaki personel oraz zaplecze sprzętowe i lokalowe posiada spółka,

■ czy członkami organu zarządzającego/dyrektorami spółki są osoby fizyczne pełniące te funkcje w sposób usługowy,

■ czy dokumenty dotyczące prowadzenia spraw spółki są podpisywane faktycznie w miejscu (kraju) jej rejestracji.

Dochowanie należytej staranności trzeba dokumentować (dla celów dowodowych) np.:

■ raportem sporządzonym przez niezależnego audytora (badanie dokumentów oraz faktycznej substancji biznesowej odbiorcy należności),

■ w przypadku podmiotów powiązanych - dokumentami grupowymi wskazującymi na przepływy finansowe, a także substancję biznesową oraz rolę poszczególnych podmiotów w strukturze grupy. ©℗

Współpraca Mariusz Szulc
Łukasz Zalewski