Czy nabycie usług magazynowych w Polsce skutkuje powstaniem zakładu?

• Stanowisko podatnika: nabycie usług magazynowych nie prowadzi do powstania zakładu
• Stanowisko WSA: powierzchnia magazynowa to nie stała placówka
• NSA: składowanie towarów to za mało, aby powstał zakład

Niemiecka spółka (dalej: Spółka) złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w tej sprawie, ponieważ jej zamiarem było korzystanie z usług magazynowych w Polsce i chciała wiedzieć, czy stanie się podatnikiem CIT z tego tytułu. Spółka wskazała, iż polski podmiot realizujący usługi magazynowe na terenie kraju nie posiada i nie wykonuje pełnomocnictwa do podpisywania umów w imieniu Spółki, sprzedaży produktów, jak i do podejmowania innych decyzji. Poza tym całość procesów jest realizowana na terenie Niemiec.

Stanowisko podatnika: nabycie usług magazynowych nie prowadzi do powstania zakładu

W związku  z powyższym podatnik wskazał, iż w rozumieniu art. 5 polsko-niemieckiej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania (UPO) nabycie usług magazynowych nie prowadzi do powstania zakładu. Fiskus nie podzielił stanowiska podatnika i stwierdził, że polski podmiot będzie zależnym przedstawicielem spółki niemieckiej, ponieważ zgodnie z art. 5 ust. 5 UPO, jeżeli dana osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów, to uważa się, że przedsiębiorstwo to posiada zagraniczny zakład.

Stanowisko WSA: powierzchnia magazynowa to nie stała placówka

Stanowisko fiskusa zostało zaskarżone przez Spółkę. WSA w wyroku z dnia 27 listopada 2019 r. (sygn. akt. III SA/Wa 1113/19) wskazał, że z powołanego art. 5 ust. 7 UPO wynika, iż sam fakt, iż polska spółka jest podmiotem zależnym od Spółki nie wystarczy, aby doszło do ukonstytuowania się zakładu w Polsce. Zgodnie z art. 5 ust. 1 UPO Spółka musiałaby posiadać stałą placówkę, która byłaby pozostawiona do jej faktycznej dyspozycji. Nie jest zaś taką placówką kontrolowana przez polską spółkę powierzchnia magazynowa, wytyczona na potrzeby świadczenia usług na rzecz Spółki. O powstaniu zakładu decydować powinno faktyczne dysponowanie pomieszczeniami.

Magazyn polskiego podmiotu mógłby stanowić zakład Spółki w świetle art. 5 ust. 2 UPO, gdyby doszło do faktycznego przekazania jej nad nim pieczy i kontroli, np. poprzez wpuszczenie tam pracowników, aby wykonywali czynności magazynowe i logistyczne, zaś Spółka miałaby stały dostęp do przydzielonych jej pomieszczeń. Ponadto, zastosowanie znajdzie wyłączenie spod pojęcia zakładu przewidziane w art. 5 ust. 4 lit. b UPO, czyli utrzymywanie zapasów towarów wyłącznie w celu składowania i dostarczania.

NSA: składowanie towarów to za mało, aby powstał zakład

NSA w swym orzeczeniu z dnia 16 listopada 2022 r. (sygn. akt. II FSK 549/20) w sposób jednoznaczny odniósł się do tego zagadnienia i podzielił stanowisko prezentowane przez podatnika oraz sąd pierwszej instancji. NSA stwierdził, że polski podmiot będzie wykonywał usługi logistyczne samoistnie, a zależność ekonomiczna między usługodawcą a usługobiorcą nie ma znaczenia. Stanowisko fiskusa wskazujące na to, iż polska spółka działa w imieniu i na rzecz spółki niemieckiej w powyższej sytuacji stanowi błędne założenie. Polska spółka działała zatem w charakterze usługodawcy usług magazynowych i logistycznych, a nie jako przedstawiciel.

NSA zwrócił przy tym uwagę na wyłączenia zawarte w art. 5 ust. 4 UPO. Zgodnie z tym przepisem, utrzymywanie zapasów towarów wyłącznie w celu ich składowania i dostarczania stanowi przesłankę wyłączającą możliwość powstania zakładu. Polski podmiot odpowiada za powierzone jej towary i jedynie organizuje ich wydanie lub transport do odbiorców końcowych w ramach własnej działalności gospodarczej, niepolegającej na reprezentowaniu Spółki w stosunkach zewnętrznych. Należy traktować zatem te czynności jako działania o charakterze technicznym, a nie jako przedstawicielstwo w ujęciu prawnym.

Podzielenie podejścia fiskusa do spornych przepisów prowadziłoby do wniosku, że  w zasadzie każde centrum logistyczne można uznać za zakład zagraniczny przedsiębiorcy. Należy jednak rozróżnić posiadanie zakładu zagranicznego od nabywania usług magazynowych na terenie innego państwa. W tym drugim przypadku, w normalnych warunkach świadczenia usługi magazynowej, w ramach której usługodawca odpowiada za powierzony mu towar i sam decyduje gdzie i jak ów towar będzie magazynowany, nie można twierdzić, że usługobiorca prowadzi działalność za pośrednictwem podmiotu, któremu zleca wspomniane usługi. Wygląda jednak na to, że podatnicy wciąż muszą szukać w tej kwestii zrozumienia dopiero w sądach administracyjnych, a spory w tym zakresie wciąż często znajdują swój finał na szczeblu TSUE.

Autor: Marek Gwóźdź – Counsel / Ekspert ds. podatków bezpośrednich ID Advisory