Jak rozliczać świadczenia rzeczowe

Warto w tym przypadku przypomnieć regulacje zawarte w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm., nazywana dalej ustawą o PIT). Zgodnie z przepisami tej ustawy, przychodami - z określonymi zastrzeżeniami - są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustalanie wartości

Koniecznie trzeba też pamiętać o przepisie zawartym w art. 11 ust. 2 ustawy o PIT. Wynika z niego, że wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z kolei według art. 11 ust. 2a ustawy o PIT, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

- jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,

- jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,

- jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,

- w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Istotne regulacje zawarte są w art. 11 ust. 2b. Wynika z nich, że jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Przychody z pracy

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Będą to zwłaszcza wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Wynika to z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy. Zapisano to w art. 12 ust. 2 ustawy o PIT.

Trzeba także przypomnieć, że zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o PIT, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych we wspomnianym art. 11 ust. 2-2b.

Emeryci i renciści

W ustawie o PIT są również przepisy dotyczące rozliczania świadczeń rzeczowych lub ekwiwalentów pieniężnych w zamian tych świadczeń otrzymywanych przez emerytów i rencistów. W tym przypadku należy przypomnieć regulacje zawarte w art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Wynika z nich, że od uzyskanych na terytorium Polski dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu świadczeń otrzymanych przez emerytów lub rencistów, w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunkiem pracy - z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 26 i 38 - w wysokości 10 proc. należności.

PRZYKŁAD:

WYPŁACANE EKWIWALENTY

Szkoła, będąca jednostką budżetową, wypłaca emerytom - byłym pracownikom - ekwiwalenty w zamian za bony świąteczne. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe lub ekwiwalenty pieniężne w zamian tych świadczeń otrzymane przez emerytów i rencistów w związku z łączącym ich poprzednio z zakładami pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy lub spółdzielczym stosunkiem pracy oraz od związków zawodowych - do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2280 zł.

Natomiast z art. 30 ust. 1 pkt 4 tej ustawy wynika, że od uzyskanych na terytorium Polski dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu świadczeń otrzymanych przez emerytów lub rencistów, w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunkiem pracy z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 26 i 38 - w wysokości 10 proc. należności.

Oznacza to, że w przypadku, gdy świadczenie rzeczowe lub ekwiwalenty pieniężne w zamian tych świadczeń przekazywane przez zakład emerytom i rencistom, o których mowa w wymienionych przepisach, przekroczą wartość 2280 zł, to nadwyżka ponad tę kwotę podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 10 proc. należności.

We wspomnianym art. 21 ust. 1 pkt 26 mowa jest o tym, że wolne od podatku dochodowego są zapomogi otrzymane w przypadku indywidualnych zdarzeń losowych, klęsk żywiołowych, długotrwałej choroby lub śmierci - do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2280 zł (z określonymi zastrzeżeniami).

Według natomiast art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT, zwolnione z podatku są świadczenia rzeczowe lub ekwiwalenty pieniężne w zamian tych świadczeń otrzymywane przez emerytów i rencistów w związku z łączącym ich poprzednio z zakładami pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy lub spółdzielczym stosunkiem pracy oraz od związków zawodowych - do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym 2280 zł.

PRZYKŁAD:

EMERYCI I BYLI PRACOWNICY

Firma wypłaca ekwiwalent pieniężny za energię elektryczną emerytom, rencistom, osobom pobierającym zasiłki i świadczenia przedemerytalne oraz osobom pobierającym rentę rodzinną po zmarłym pracowniku. Oznacza to, że ekwiwalent pieniężny za energię elektryczną wypłacony emerytom lub rencistom oraz osobom pobierającym rentę rodzinną w związku ze śmiercią pracownika przemysłu energetycznego korzysta, odpowiednio na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 38 oraz art. 21 ust. 1 pkt 92 ustawy o PIT, ze zwolnienia od podatku dochodowego - do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2280 zł.

Odnosząc się natomiast do zwolnienia z opodatkowania ekwiwalentu za energię elektryczną wypłaconego osobom pobierającym zasiłki i świadczenia przedemerytalne stwierdzić należy, że ekwiwalent ten nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT. Nie spełnia bowiem łącznie wszystkich warunków zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie. Chodzi o to, że jego beneficjentami (osobami otrzymującymi) nie są emeryci lub renciści. Ekwiwalent pieniężny wypłacony byłemu pracownikowi przemysłu energetycznego, który w chwili jego otrzymania pobiera zasiłek lub świadczenie przedemerytalne, nie podlega również zwolnieniu od podatku w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 92 ustawy, ponieważ zwolnienie to skierowane jest do innej grupy osób, tj. wyłącznie do członków rodzin zmarłych pracowników oraz zmarłych emerytów i rencistów. Ekwiwalent pieniężny wypłacony osobie pobierającej zasiłek czy świadczenie przedemerytalne stanowi zatem przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 ustawy o PIT.

Dla członków rodzin

Należy również wspomnieć o unormowaniach art. 21 ust. 1 pkt 92 ustawy o PIT. Zwalniają one z podatku dochodowego świadczenia rzeczowe (w naturze) lub ekwiwalenty pieniężne w zamian tych świadczeń, przysługujące na podstawie odrębnych przepisów członkom rodzin zmarłych pracowników oraz zmarłych emerytów i rencistów - do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2280 zł.

Rozliczanie VAT

Sporo kłopotów może sprawić rozliczanie VAT w związku z wydawaniem deputatów pracownikom, np. drewna opałowego przez nadleśnictwa. Problem dotyczy tego, czy mamy w tym przypadku do czynienia z dostawą towarów w rozumieniu przepisów o VAT. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.), przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów, należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

- przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia;

- wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności w całości lub części. Pracownicy otrzymują wymienione drewno na cele osobiste, a nie związane z działalnością przedsiębiorstwa wydającego ten deputat. Zatem przekazanie drewna opałowego w formie deputatu przez nadleśnictwo na rzecz zatrudnionych u niego pracowników jest dostawą towarów w rozumieniu cytowanego przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług - jeżeli został spełniony warunek określony w tym przepisie, tj. nadleśnictwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub części.

PRACA W NOCY SZKODLIWA

Realizacja obowiązku wypłaty przez spółkę od 1 stycznia 2006 r. ekwiwalentów pieniężnych wynika z zawartego Ponadzakładowego Układu Zbiorowego stanowiącego prawo pracy. W konsekwencji skoro spółka została zobowiązana postanowieniami Układu do dostarczania energii po cenach ulgowych, a jednocześnie dostarczanie energii jest przedmiotem jej działalności, to koszty związane z tego typu usługami, w tym także wydatki na wypłaty ekwiwalentu z tytułu ulgowej odpłatności za energię elektryczną, stanowią koszty podatkowe spółki. W katalogu wydatków niezaliczanych do kosztów podatkowych, o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca nie wymienił wydatków wynikających z realizacji postanowień układów zbiorowych pracy.

A zatem wypłacone na podstawie postanowień zawartych w Ponadzakładowym Układzie Zbiorowym Pracy ekwiwalenty pieniężne dla byłych pracowników i członków rodzin zmarłych pracowników stanowią koszty uzyskania przychodów spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Analogiczne stanowisko zajęło Ministerstwo Finansów w piśmie z 3 sierpnia 2006 r., nr DD 6-8213-234/DZ/06/353.

(Wyjaśnienia Izby Skarbowej w Gdańsku, nr BI/4218-0016/06, z 12 września 2006 r.).

Podstawa prawna

- Art. 11 i 21 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

- Art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

- Art. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.).