50% koszty uzyskania przychodów – kiedy można odliczyć? Dokumentacja, limity, pracownicy, zleceniobiorcy

Czym są dokładnie koszty uzyskania przychodu (KUP)?

Według ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 22) kosztami uzyskania przychodów są przede wszystkim koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Wynoszą one 250,00 zł lub 300,00 zł i odliczane są w pełnej kwocie miesięcznej od przychodów uzyskiwanych z tyt. stosunku pracy. Ich wysokość uzależniona jest zaś od m.in. miejsca zamieszkania pracownika, co oznacza, że jeśli zamieszkuje on poza miejscowością siedziby pracodawcy, nie otrzymuje dodatku za rozłąkę i złoży odpowiednie oświadczenie, będzie miał prawo do korzystania z kosztów podwyższonych. 
Oprócz powyższych zastosować możemy również zryczałtowane 50% KUP.  Uregulowania w tym zakresie odnajdziemy w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT, które wskazują możliwość ich stosowania z  tyt. zapłaty twórcy za przeniesienie praw autorskich.  

Autopromocja

Zamknięty katalog przychodów dla 50% kosztów

Ustawa o PIT określa (w art. 22 ust. 9b) zamknięty katalog przychodów z możliwością odliczenia 50% KUP, do którego należą przychody z:
1) działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2) działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3) produkcji audialnej i audiowizualnej;
4) działalności publicystycznej;
5) działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6) działalności konserwatorskiej;
7) prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 oraz z 2022 r. poz. 655), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8) działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Warto podkreślić, że katalog zamknięty, uregulowany w powyższej ustawie, oznacza brak możliwości modyfikacji i dobrowolności w tej kwestii. 

Udokumentowanie

Aby zastosować zryczałtowane KUP, nie wystarczy wykonać utworu, czy dzieła, ale przede wszystkim należy to odpowiednio udokumentować. Udokumentować zaś oznacza jednoznaczne i konkretnie wskazać, że dany przychód obejmuje przedmiot prawa autorskiego. Niestety w przepisach nie znajdziemy nakazu ewidencjonowania twórczości, aczkolwiek w sytuacji jakiegokolwiek sporu warto taką dokumentację posiadać. Przyjęło się również, iż zawierając umowę o pracę z prawami twórcy, wyróżnia się część wynagrodzenia, jaka powinna zostać objęta honorarium autorskim. Trzeba pamiętać, że jest to niewystarczające i oprócz takiego rozróżnienia należy w inny sposób udokumentować powstanie utworu, czy dzieła z przeniesieniem praw. W świetle przepisów również nie odnajdziemy wskazania narzędzi czy technik, jakie możemy zastosować. Na pomoc przychodzi jednak art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl której dowodem może być wszystko, co potwierdzi prawdę, ale jednoczenie nie będzie niezgodne z prawem. 

Autopromocja

Szkolenie:
Podatki i rachunkowość w budownictwie i deweloperce

Sprawdź

Błędem jest również przekonanie, że do udowodnienia praw autorskich wystarczy ewidencjonowanie czasu pracy. Do przeniesienia praw autorskich może dojść w momencie ukończenia utworu/ dzieła przez Wykonawcę, zaś sam czas przeznaczony na jego wykonanie nie daje możliwości zastosowania 50-procentowych kosztów. 

Limit kosztów autorskich 

W zastosowaniu kosztów uzyskania przychodów ograniczają nas pewne limity. I tak w myśl art. 22 ust. 9a ustawy PIT łączne kup nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1. Górna granica pierwszego progu podatkowego w roku 2023 wynosi 120 000 zł.  Należy wziąć pod uwagę, że w przypadku przekroczenia wspomnianego limitu koszty uzyskania przychodu nie przysługują. 

Bardzo ważne jednak jest to, że w kwocie 120 000 zł znajdują się też inne ulgi podatkowe, do których zaliczyć możemy: 

Autopromocja

Szkolenie: Jak przygotować się do KSeF?

Sprawdź

• ulgę dla młodych, tzw. „PIT zero”,
• ulgę dla rodzin 4+,
• ulgę na powrót,
• ulgę dla pracujących emerytów.

Powyższe obejmują ulgę na podatek dochodowy do kwoty 85 528,00 zł.  

Umowa zlecenie, a autorskie koszty uzyskania przychodu

Nie zadziwia nas więc fakt zawierania umów o pracę z wyszczególnieniem honorarium dotyczącego przekazania praw autorskich. Wiemy, że w takiej sytuacji musimy uwzględnić w dokumencie odpowiednie zapisy, stworzyć ewidencję potwierdzającą powstanie utworu z przekazaniem praw. Musimy również pamiętać o pewnych rocznych limitach. Bardzo istotnym jest jednak fakt, że autorskie koszty uzyskania przychodu nie muszą dotyczyć tylko wyłącznie stosunku pracy. Utwór lub dzieło może powstać również z tyt. umowy cywilnoprawnej np. umowy zlecenie. To stanowisko potwierdził m.in. Sąd Najwyższy w jednym ze swoich wyroków na omawiany temat. 

Na myśl przychodzi jednak pewna wątpliwość, a mianowicie: Jak obliczyć wynagrodzenie z tytułu umowy zlecenia z przeniesieniem praw autorskich osobie do 26 roku życia? Z jednej strony przychody z tytułu umowy zlecenia objęte są tzw. „zerowym PIT”, z drugiej strony mamy do czynienia z przeniesieniem praw autorskich, co z kolei jest wyłączone ze wspomnianej ulgi. W takiej sytuacji najbezpieczniejszym rozwiązaniem będzie zawarcie umowy zlecenia bez stosowania praw autorskich, ponieważ w przypadku ich stosowania należy uwzględnić art. 18 ustawy o PIT. 

Autopromocja

Jak przygotować się do zmian 2025.
Podatki. Rachunkowość. ZUS

Sprawdź

Jeśli zaś postanowimy zawrzeć umowę zlecenie z informacją o przeniesieniu praw autorskich, to zastosowanie art. 18 ustawy o PIT będzie możliwe wówczas wyłącznie, jeśli wyszczególnimy kwotę wynagrodzenia podlegającego honorarium z tego tyt. lub w trakcie trwania tej umowy. W sytuacji, gdy podany kwotę wynagrodzenia bez wspomnianego podziału, nie możemy zaliczyć wynagrodzenia do praw autorskich, lecz w całości rozliczyć umowę z tyt. działalności wykonywanej osobiście. Oznacza to, że treść umowy powinna w sposób jasny i konkretny wskazywać, że dane wynagrodzenie lub określona część wynagrodzenia dotyczy przeniesienie praw autorskich. 

Wyjątek do 200 zł

Istotną kwestią, na jaką należy zwrócić uwagę, jest umowa zlecenia zawarta na kwotę do 200 złotych brutto. W takiej sytuacji nie możemy zastosować kosztów uzyskania przychodów, ponieważ mamy obowiązek pobrać zryczałtowany podatek, czego potwierdzenie odnajdziemy w art. 30 ust. 1 pkt. 5a ustawy o PIT. 

Justyna Kurbiel, Specjalista ds. Kadr i Płac - Meritoros SA

Źródła:

• USTAWA z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa
• USTAWA z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych