REKLAMA

REKLAMA

Kategorie
Zaloguj się

Zarejestruj się

Proszę podać poprawny adres e-mail Hasło musi zawierać min. 3 znaki i max. 12 znaków
* - pole obowiązkowe
Przypomnij hasło
Witaj
Usuń konto
Aktualizacja danych
  Informacja
Twoje dane będą wykorzystywane do certyfikatów.

Jak prawidłowo rozliczać świadczenia kompleksowe

Subskrybuj nas na Youtube
Dołącz do ekspertów Dołącz do grona ekspertów
Tomasz Krywan
Tomasz Krywan
Doradca podatkowy; specjalista w zakresie prawa podatkowego. Autor wielu praktycznych odpowiedzi na pytania z zakresu prawa podatkowego i licznych publikacji na ten temat.
inforCMS

REKLAMA

REKLAMA

Nie zawsze świadczenia wykonywane przez podatników mają charakter jednorodny. Często zdarza się, że na świadczenia składają się dwie (lub więcej) czynności mające charakter dostaw towarów lub świadczenia usług. Są to tzw. świadczenia kompleksowe. Ich rozliczenie sprawia podatnikom oraz organom podatkowym wiele problemów.

Przepisy nie regulują wprost rozliczania świadczeń kompleksowych. Najwięcej wskazówek na ten temat znajdziemy w orzecznictwie.

REKLAMA

Czym charakteryzują się świadczenia kompleksowe

REKLAMA

Problematyka świadczeń kompleksowych była wielokrotnie przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich. W szczególności należy zwrócić uwagę na wyrok z 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05. Wynika z niego, że jeśli kilka świadczeń dokonywanych przez podatnika na rzecz klienta jest ze sobą tak ściśle powiązanych, że z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia tworzy obiektywnie jedno świadczenie, to nie należy do celów podatkowych sztucznie dzielić tego świadczenia. Podobny pogląd Trybunał zaprezentował wcześniej, m.in. w wyroku z 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95, w wyroku z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-346/96 oraz w wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04.

Analogiczne stanowisko reprezentują polskie sądy administracyjne. Już Sąd Najwyższy w wyroku z 21 maja 2002 r. (sygn. akt III RN 66/01, niepubl. „M. Podat.” 2002/12/33) orzekł, że (...) podział jednorodnej, kompleksowej usługi na dwa odrębne rodzaje jest podziałem sztucznym. Stanowisko to podtrzymują sądy administracyjne w orzeczeniach wydawanych na gruncie obecnie obowiązujących przepisów ustawy o VAT.

REKLAMA

Jako przykład można wskazać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 lipca 2006 r. (sygn. akt I FSK 945/05, publ. ONSAiWSA 2007/4/91), w którym czytamy, że (...) przy czynnościach o charakterze kompleksowym (...), na które składa się czynność podstawowa, będąca celem umowy zawartej przez podatnika z klientem, a także czynności pomocnicze niezbędne do wykonania czynności podstawowej, ustalając właściwą stawkę podatku od towarów i usług, należy przyjmować jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej.

Z kolei w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 2 października 2008 r. (sygn. akt I SA/Kr 1228/07, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl/) czytamy, że (...) istnieje grupa usług o charakterze złożonym, w skład których wchodzić może szereg innych, odrębnych usług. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla podatnika celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą dominującą usługę złożoną jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi zasadniczej - dominującej. Usługa pomocnicza, ażeby mogła zostać uznana za część usługi złożonej, musi realizować jeden ściśle określony cel, tj. musi ona przyczyniać się do lepszego wykorzystania przez nabywcę usługi złożonej wchodzącej w jej zakres usługi zasadniczej.

Dalszy ciąg materiału pod wideo

WAŻNE!

Jeśli kilka świadczeń dokonywanych przez podatnika na rzecz klienta jest ze sobą tak ściśle powiązanych, że z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia tworzy obiektywnie jedno świadczenie, to nie należy do celów podatkowych sztucznie dzielić tego świadczenia. Należy je opodatkować jako całość.

Również organy podatkowe reprezentują takie stanowisko. Jako przykład można wskazać interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 lipca 2009 r. (sygn. ILPP2/443-517/09-2/SJ) czy interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 sierpnia 2009 r. (sygn. IPPP2/443-559/09-2/MS).

Jak należy klasyfikować usługi kompleksowe

Jak wynika z przedstawionych wyjaśnień, świadczenia kompleksowe należy, co do zasady, traktować jako całość, bez wyodrębniania czynności (dostaw towarów oraz usług) składających się na te świadczenia. Dotyczy to w szczególności usług kompleksowych, tj. usług składających się z kombinacji czynności zaliczanych do dwóch lub więcej rodzajów usług. W takich przypadkach usługę należy potraktować tak, jak gdyby składała się z usługi zasadniczej (usługi, która nadaje całości zasadniczy charakter - zob. również pkt 7.6.8 objaśnień do stosowanej dla celów podatkowych PKWiU z 1997 r.).

PRZYKŁAD

Spółka z o.o. prowadzi działalność w zakresie organizacji szkoleń. W ofercie ma m.in. trzydniowe szkolenie, które obejmuje 15 godzin szkoleń podzielonych na dwa dni, dwa noclegi, wyżywienie oraz trzygodzinną wycieczkę po miejscowości, w której odbywa się szkolenie. W takim przypadku zasadniczy charakter całości nadaje usługa szkoleniowa (usługami pomocniczymi są w tej sytuacji usługa noclegowa, usługa gastronomiczna oraz usługa turystyczna). W konsekwencji całość wymienionych świadczeń należy potraktować jako świadczenie usługi szkoleniowej (zob. również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 2 października 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 1228/07, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

Ponadto w ofercie spółki znajduje się również trzydniowa impreza, na którą składa się dwugodzinne szkolenie odbywające się w drugim dniu pobytu, dwa noclegi, wyżywienie, dwie imprezy integracyjne oraz dwie wycieczki. W takim przypadku należy uznać, że zasadniczy charakter całości nadaje usługa turystyczna (usługa szkoleniowa jest jedynie usługą pomocniczą), w konsekwencji całość wymienionych świadczeń należy potraktować jako świadczenie usługi turystycznej.

Zużycie towarów do świadczenia usług

Zdarzyć się także może, że do świadczenia usługi zużywane są różnego rodzaju towary (materiały, części zamienne itp.). Również w takiej sytuacji dochodzi, co do zasady, do świadczenia kompleksowego traktowanego jako całość, tj. jako świadczenie usługi. Nie dochodzi natomiast do odrębnie opodatkowanego świadczenia usługi oraz odrębnie opodatkowanych dostaw zużywanych do jej wykonania towarów.

PRZYKŁAD

Podatnik świadczy usługi malarskie. Często zdarza się, że klienci zamawiają u niego wykonanie usługi malarskiej obejmującej zakup niezbędnych do jej wykonania materiałów (farb, pędzli itp.). W takim przypadku nie dochodzi do odrębnego opodatkowania dostaw tych towarów. Ich wartość podatnik powinien uwzględnić w cenie (podstawie opodatkowania) świadczonej usługi malarskiej.

Zasada ta dotyczy również świadczenia usług naprawy samochodów obejmujących wymianę części samochodowych. Jak czytamy w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Dworze Mazowieckim z 13 czerwca 2007 r. (sygn. 1414/PUE/443-7/07/AU): (...) w przypadku podatników świadczących usługi w zakresie naprawy pojazdów samochodowych, którzy w ramach tych usług dokonują zakupu części samochodowych i części te są wykorzystywane do wykonania naprawy samochodów, a ich wartość jest wliczona w cenę usługi, to podatnik nie dokonuje w praktyce dostawy tych części (towarów), a jedynie zwiększa wartość świadczonej usługi.

PRZYKŁAD

Podatnik (osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą) prowadzi warsztat samochodowy. Do świadczenia usług naprawy samochodów podatnik zużywa różnego rodzaju części zamienne. W takich przypadkach uznać należy, że dochodzi do kompleksowej usługi naprawy, nie zaś do usługi naprawy oraz dostawy części zamiennych. W konsekwencji wystawiając fakturę, podatnik powinien wykazać na niej tylko świadczenie usługi naprawy (w podstawie opodatkowania tej usługi uwzględniając wartość zużytych części zamiennych). Nie ma obowiązku (w przypadku świadczenia usług naprawy samochodów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej) ewidencjonowania dostaw części zamiennych za pomocą kas rejestrujących (nie ma zastosowania § 4 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, gdyż nie dochodzi do dostaw tych części, lecz tylko do ich zużycia w ramach świadczenia usługi naprawy samochodu).

 

Pełna treść artykułu w BIULETYNIE VAT Nr 22/2009

Zapisz się na newsletter
Chcesz uniknąć błędów? Być na czasie z najnowszymi zmianami w podatkach? Zapisz się na nasz newsletter i otrzymuj rzetelne informacje prosto na swoją skrzynkę.
Zaznacz wymagane zgody
loading
Zapisując się na newsletter wyrażasz zgodę na otrzymywanie treści reklam również podmiotów trzecich
Administratorem danych osobowych jest INFOR PL S.A. Dane są przetwarzane w celu wysyłki newslettera. Po więcej informacji kliknij tutaj.
success

Potwierdź zapis

Sprawdź maila, żeby potwierdzić swój zapis na newsletter. Jeśli nie widzisz wiadomości, sprawdź folder SPAM w swojej skrzynce.

failure

Coś poszło nie tak

Źródło: Biuletyn VAT

Oceń jakość naszego artykułu

Dziękujemy za Twoją ocenę!

Twoja opinia jest dla nas bardzo ważna

Powiedz nam, jak możemy poprawić artykuł.
Zaznacz określenie, które dotyczy przeczytanej treści:
Autopromocja

REKLAMA

QR Code

REKLAMA

Księgowość
Zapisz się na newsletter
Zobacz przykładowy newsletter
Zapisz się
Wpisz poprawny e-mail
Budujesz? Możesz zapłacić VAT później. Sprawdź, jak to zrobić zgodnie z prawem

Dzięki wyrokowi TSUE firmy budowlane mogą legalnie przesunąć termin zapłaty VAT – nawet o kilka miesięcy. Wystarczy dobrze skonstruowana umowa i protokół odbioru. To rozwiązanie, które realnie poprawia płynność finansową przedsiębiorców.

BGK chce ściśle współpracować z KAS

Bank Gospodarstwa Krajowego chce dołączyć do elitarnego grona najbardziej zaufanych podatników w Polsce. Planuje przystąpić do Programu Współdziałania z Krajową Administracją Skarbową, którego celem jest budowanie transparentnych relacji z organami podatkowymi oraz zapewnienie większej pewności i bezpieczeństwa w zakresie rozliczeń podatkowych.

Księgowość w erze automatyzacji. Eksperci spotkają się w Targach Kielce

Nowe technologie, presja legislacyjna i rosnące oczekiwania klientów nie pozostawiają złudzeń – biura rachunkowe muszą redefiniować swoje modele działania. VI Kongres Biur Rachunkowych, który odbędzie się 30 września i 1 października 2025 roku w Targach Kielce, to odpowiedź branży na dynamiczne zmiany w otoczeniu prawnym, podatkowym i organizacyjnym.

Nowe zasady rozliczania VAT przy imporcie towarów w procedurze uproszczonej – projekt nowelizacji ustawy opublikowany

Zmiany w przepisach celnych Unii Europejskiej wymusiły aktualizację krajowych regulacji dotyczących VAT. W piątek 19 lipca na stronie Rządowego Centrum Legislacji opublikowano projekt nowelizacji ustawy o podatku od towarów i usług, przygotowany przez Ministerstwo Finansów. Nowelizacja ma istotne znaczenie dla przedsiębiorców korzystających z procedury uproszczonej przy imporcie towarów.

REKLAMA

Darowizna od babci lub dziadka – kiedy bez podatku? Jest kilka warunków, które decydują o zwolnieniu

Otrzymałeś gotówkę od babci lub dziadka? Sprawdź, kiedy darowizna pieniężna nie podlega podatkowi od spadków i darowizn. Przepisy przewidują korzystne zwolnienia, ale warto znać limity kwoty wolnej i terminy zgłoszenia darowizny do urzędu skarbowego. Wyjaśniamy, co trzeba wiedzieć.

Uproszczenia w podatku od spadków i darowizn. Nowe przepisy coraz bliżej wejścia w życie

Senat przyjął nowelizację ustawy o podatku od spadków i darowizn. Nowe przepisy mają uprościć formalności przy sprzedaży majątku otrzymanego od najbliższej rodziny oraz zlikwidować comiesięczne deklaracje podatkowe przy rentach prywatnych. Ustawa wraca teraz do Sejmu.

Zaczynasz działalność gospodarczą? Tak można obniżyć składki ZUS na początku działania firmy [komunikat ZUS]

Rozpoczęcie własnej działalności gospodarczej wiąże się z kosztami, szczególnie na starcie. Dlatego początkujący przedsiębiorcy mogą skorzystać z ulg, które pozwalają płacić niższe składki na ubezpieczenia społeczne albo nie płacić ich wcale. Do najważniejszych form wsparcia należą: ulga na start, preferencyjne składki, „Mały ZUS Plus” czy wakacje składkowe.

Darowizna dla córki z konta firmowego taty: Czy taki przelew korzysta ze zwolnienia podatkowego? KIS wyjaśnia

Skarbówka potwierdził, że przekazanie środków pieniężnych bezpośrednio z konta firmowego spółki, której darczyńca jest wspólnikiem, na konto obdarowanego – przy spełnieniu ustawowych formalności – może korzystać ze zwolnienia z podatku od darowizn. To jest dobra wiadomość dla podatników.

REKLAMA

Ulga dla spadkobierców i przejrzystość dla podatników. Nowości w ustawie podatku od spadków i darowizn już wkrótce

Jest projekt nowelizacji ustawy o podatku od spadków i darowizn, który umożliwi przywrócenie terminu zgłoszenia spadku w wyjątkowych przypadkach oraz doprecyzuje moment powstania obowiązku podatkowego. Zmiany mają uprościć procedury, zwiększyć przejrzystość i wspierać sukcesję firm rodzinnych.

KSeF 2.0: firmy będą miały tylko 4 miesiące na testy. Co warto zrobić już teraz?

W czerwcu 2025 r. – zgodnie z harmonogramem – Ministerstwo Finansów udostępniło dokumentację interfejsu API KSeF 2.0. Jest to jednak materiał dla integratorów systemów i dostawców oprogramowania. Firmy wciąż czekają na udostępnienie środowiska testowego, które zaplanowano na koniec września. Konkretne testy będą więc mogły zacząć się dopiero w październiku. Tymczasem obowiązek korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur dla części firm wchodzi już w lutym – oznacza to niewiele czasu na przygotowanie.

REKLAMA