Kategorie

Jak prawidłowo rozliczać świadczenia kompleksowe

Tomasz Krywan
Tomasz Krywan
Doradca podatkowy; specjalista w zakresie prawa podatkowego. Autor wielu praktycznych odpowiedzi na pytania z zakresu prawa podatkowego i licznych publikacji na ten temat.
inforCMS
Nie zawsze świadczenia wykonywane przez podatników mają charakter jednorodny. Często zdarza się, że na świadczenia składają się dwie (lub więcej) czynności mające charakter dostaw towarów lub świadczenia usług. Są to tzw. świadczenia kompleksowe. Ich rozliczenie sprawia podatnikom oraz organom podatkowym wiele problemów.

Przepisy nie regulują wprost rozliczania świadczeń kompleksowych. Najwięcej wskazówek na ten temat znajdziemy w orzecznictwie.

Czym charakteryzują się świadczenia kompleksowe

Reklama

Problematyka świadczeń kompleksowych była wielokrotnie przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich. W szczególności należy zwrócić uwagę na wyrok z 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05. Wynika z niego, że jeśli kilka świadczeń dokonywanych przez podatnika na rzecz klienta jest ze sobą tak ściśle powiązanych, że z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia tworzy obiektywnie jedno świadczenie, to nie należy do celów podatkowych sztucznie dzielić tego świadczenia. Podobny pogląd Trybunał zaprezentował wcześniej, m.in. w wyroku z 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95, w wyroku z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-346/96 oraz w wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04.

Analogiczne stanowisko reprezentują polskie sądy administracyjne. Już Sąd Najwyższy w wyroku z 21 maja 2002 r. (sygn. akt III RN 66/01, niepubl. „M. Podat.” 2002/12/33) orzekł, że (...) podział jednorodnej, kompleksowej usługi na dwa odrębne rodzaje jest podziałem sztucznym. Stanowisko to podtrzymują sądy administracyjne w orzeczeniach wydawanych na gruncie obecnie obowiązujących przepisów ustawy o VAT.

Reklama

Jako przykład można wskazać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 lipca 2006 r. (sygn. akt I FSK 945/05, publ. ONSAiWSA 2007/4/91), w którym czytamy, że (...) przy czynnościach o charakterze kompleksowym (...), na które składa się czynność podstawowa, będąca celem umowy zawartej przez podatnika z klientem, a także czynności pomocnicze niezbędne do wykonania czynności podstawowej, ustalając właściwą stawkę podatku od towarów i usług, należy przyjmować jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej.

Z kolei w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 2 października 2008 r. (sygn. akt I SA/Kr 1228/07, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl/) czytamy, że (...) istnieje grupa usług o charakterze złożonym, w skład których wchodzić może szereg innych, odrębnych usług. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla podatnika celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą dominującą usługę złożoną jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi zasadniczej - dominującej. Usługa pomocnicza, ażeby mogła zostać uznana za część usługi złożonej, musi realizować jeden ściśle określony cel, tj. musi ona przyczyniać się do lepszego wykorzystania przez nabywcę usługi złożonej wchodzącej w jej zakres usługi zasadniczej.

WAŻNE!

Jeśli kilka świadczeń dokonywanych przez podatnika na rzecz klienta jest ze sobą tak ściśle powiązanych, że z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia tworzy obiektywnie jedno świadczenie, to nie należy do celów podatkowych sztucznie dzielić tego świadczenia. Należy je opodatkować jako całość.

Również organy podatkowe reprezentują takie stanowisko. Jako przykład można wskazać interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 lipca 2009 r. (sygn. ILPP2/443-517/09-2/SJ) czy interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 sierpnia 2009 r. (sygn. IPPP2/443-559/09-2/MS).

Jak należy klasyfikować usługi kompleksowe

Jak wynika z przedstawionych wyjaśnień, świadczenia kompleksowe należy, co do zasady, traktować jako całość, bez wyodrębniania czynności (dostaw towarów oraz usług) składających się na te świadczenia. Dotyczy to w szczególności usług kompleksowych, tj. usług składających się z kombinacji czynności zaliczanych do dwóch lub więcej rodzajów usług. W takich przypadkach usługę należy potraktować tak, jak gdyby składała się z usługi zasadniczej (usługi, która nadaje całości zasadniczy charakter - zob. również pkt 7.6.8 objaśnień do stosowanej dla celów podatkowych PKWiU z 1997 r.).

PRZYKŁAD

Spółka z o.o. prowadzi działalność w zakresie organizacji szkoleń. W ofercie ma m.in. trzydniowe szkolenie, które obejmuje 15 godzin szkoleń podzielonych na dwa dni, dwa noclegi, wyżywienie oraz trzygodzinną wycieczkę po miejscowości, w której odbywa się szkolenie. W takim przypadku zasadniczy charakter całości nadaje usługa szkoleniowa (usługami pomocniczymi są w tej sytuacji usługa noclegowa, usługa gastronomiczna oraz usługa turystyczna). W konsekwencji całość wymienionych świadczeń należy potraktować jako świadczenie usługi szkoleniowej (zob. również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 2 października 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 1228/07, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

Ponadto w ofercie spółki znajduje się również trzydniowa impreza, na którą składa się dwugodzinne szkolenie odbywające się w drugim dniu pobytu, dwa noclegi, wyżywienie, dwie imprezy integracyjne oraz dwie wycieczki. W takim przypadku należy uznać, że zasadniczy charakter całości nadaje usługa turystyczna (usługa szkoleniowa jest jedynie usługą pomocniczą), w konsekwencji całość wymienionych świadczeń należy potraktować jako świadczenie usługi turystycznej.

Zużycie towarów do świadczenia usług

Zdarzyć się także może, że do świadczenia usługi zużywane są różnego rodzaju towary (materiały, części zamienne itp.). Również w takiej sytuacji dochodzi, co do zasady, do świadczenia kompleksowego traktowanego jako całość, tj. jako świadczenie usługi. Nie dochodzi natomiast do odrębnie opodatkowanego świadczenia usługi oraz odrębnie opodatkowanych dostaw zużywanych do jej wykonania towarów.

PRZYKŁAD

Podatnik świadczy usługi malarskie. Często zdarza się, że klienci zamawiają u niego wykonanie usługi malarskiej obejmującej zakup niezbędnych do jej wykonania materiałów (farb, pędzli itp.). W takim przypadku nie dochodzi do odrębnego opodatkowania dostaw tych towarów. Ich wartość podatnik powinien uwzględnić w cenie (podstawie opodatkowania) świadczonej usługi malarskiej.

Zasada ta dotyczy również świadczenia usług naprawy samochodów obejmujących wymianę części samochodowych. Jak czytamy w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Dworze Mazowieckim z 13 czerwca 2007 r. (sygn. 1414/PUE/443-7/07/AU): (...) w przypadku podatników świadczących usługi w zakresie naprawy pojazdów samochodowych, którzy w ramach tych usług dokonują zakupu części samochodowych i części te są wykorzystywane do wykonania naprawy samochodów, a ich wartość jest wliczona w cenę usługi, to podatnik nie dokonuje w praktyce dostawy tych części (towarów), a jedynie zwiększa wartość świadczonej usługi.

PRZYKŁAD

Podatnik (osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą) prowadzi warsztat samochodowy. Do świadczenia usług naprawy samochodów podatnik zużywa różnego rodzaju części zamienne. W takich przypadkach uznać należy, że dochodzi do kompleksowej usługi naprawy, nie zaś do usługi naprawy oraz dostawy części zamiennych. W konsekwencji wystawiając fakturę, podatnik powinien wykazać na niej tylko świadczenie usługi naprawy (w podstawie opodatkowania tej usługi uwzględniając wartość zużytych części zamiennych). Nie ma obowiązku (w przypadku świadczenia usług naprawy samochodów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej) ewidencjonowania dostaw części zamiennych za pomocą kas rejestrujących (nie ma zastosowania § 4 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, gdyż nie dochodzi do dostaw tych części, lecz tylko do ich zużycia w ramach świadczenia usługi naprawy samochodu).

 

Pełna treść artykułu w BIULETYNIE VAT Nr 22/2009

Źródło: Biuletyn VAT
Czy ten artykuł był przydatny?
tak
nie
Dziękujemy za powiadomienie
Jeśli nie znalazłeś odpowiedzi na swoje pytania w tym artykule, powiedz jak możemy to poprawić.
UWAGA: Ten formularz nie służy wysyłaniu zgłoszeń . Wykorzystamy go aby poprawić artykuł.
Jeśli masz dodatkowe pytania prosimy o kontakt

Komentarze(0)

Uwaga, Twój komentarz może pojawić się z opóźnieniem do 10 minut. Zanim dodasz komentarz -zapoznaj się z zasadami komentowania artykułów.
    QR Code
    Księgowość
    1 sty 2000
    20 cze 2021
    Zakres dat:
    Zapisz się na newsletter
    Zobacz przykładowy newsletter
    Zapisz się
    Wpisz poprawny e-mail

    ECOFIN o reformie stawek VAT i unii bankowej

    Reforma stawek VAT w UE. Reforma stawek podatku VAT, unia bankowa i usługi finansowe – to tematy posiedzenia Rady ECOFIN, które odbyło się 18 czerwca 2021 r. Dyskutowane przez Radę rozwiązania na tym etapie uwzględniają większość głównych priorytetów negocjacyjnych Polski w zakresie stosowania obniżonych stawek VAT. Polska liczy na ich przyjęcie w trakcie Prezydencji Słowenii w Radzie UE. Było to ostatnie planowane posiedzenie ECOFIN za Prezydencji Portugalii.

    Wymiana danych podatkowych w czasie rzeczywistym - Finlandia i Estonia są pierwsze

    Wymiana danych podatkowych. O przystąpieniu do elektronicznej wymiany informacji podatkowych w czasie rzeczywistym poinformowały w 18 czerwca 2021 r. władze Finlandii i Estonii. Według organów podatkowych dwóch sąsiednich krajów tego typu rozwiązanie jest "unikatowe" w skali światowej.

    Transakcje z rajami podatkowymi – kolejne obowiązki dla podmiotów powiązanych i niepowiązanych

    Transakcje z rajami podatkowymi. Od 1 stycznia 2021 r. obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla podatników CIT, PIT i spółek niebędącymi osobami prawnymi dla transakcji o wartości powyżej 500 tys. PLN dotyczy zarówno podmiotów powiązanych, jak i niepowiązanych, jeżeli rzeczywisty właściciel ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, czyli w raju podatkowym.

    Wartość początkowa środka trwałego - jak ustalić

    Wartość początkowa środka trwałego. Przepisy ustawy o podatkach dochodowych (ustawa o PIT i ustawa o CIT) określają dość dokładnie zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych. Ustalenie wartości początkowej wg wyceny podatnika jest możliwością daną przez przepisy jedynie w wyjątkowych przypadkach - jeżeli nie można ustalić tej wartości wg ceny zakupu. Podatnicy nabywający środki trwałe (np. samochody) i remontujący je mogą ustalić wartość początkową z uwzględnieniem wydatków poniesionych (do dnia oddania środka trwałego do użytkowania) na naprawę, remont, czy modernizację - o ile mogą udokumentować te wydatki.

    Polskie firmy w UE - Czarna Księga barier na rynku wewnętrznym (wydanie II)

    Polskie firmy w UE - Czarna Księga barier. Ministerstwo Rozwoju, Pracy i Technologii opublikowało 16 czerwca 2021 r. już drugą Czarną Księgę barier (administracyjnych i prawnych) na rynku wewnętrznym Unii Europejskiej, które utrudniają działalność transgraniczną polskich przedsiębiorców.

    Najniższa krajowa 2022 a zmiany w PIT - 300 zł więcej netto

    Najniższa krajowa 2022 a zmiany w PIT. Proponowana przez rząd podwyżka najniższej krajowej (płacy minimalnej) w 2022 r. do poziomu 3000 zł brutto (tj. o 7,1 proc. w porównaniu do minimalnego wynagrodzenia 2021 roku) nie jest rewolucyjna - wskazują ekonomiści. Jednocześnie zauważają, że efekt podwyżki będzie wzmocniony przez zapowiedziane w Polskim Ładzie zmiany w systemie podatkowym (głównie w podatku dochodowym pd osób fizycznych - PIT). Szacuje się, że wynagrodzenie netto osoby zarabiającej płacę minimalną wzrośnie w 2022 roku o ok. 300 zł miesięcznie.

    Problematyczne transakcje z rajami podatkowymi – ceny transferowe, dokumentacja, odpowiedzialność

    Transakcje z rajami podatkowymi a ceny transferowe. Od pewnego czasu polski ustawodawca wyjątkowo chętnie wykorzystuje przepisy z zakresu cen transferowych do pobierania informacji o transakcjach realizowanych z podmiotami zarejestrowanymi w rajach podatkowych. Obowiązki nakładane na polskich podatników w tym zakresie są coraz szersze i wymagają coraz większych nakładów administracyjnych. Jednocześnie, wprowadzane przepisy często są tworzone w sposób chaotyczny i nie zawsze uzasadniony.

    Fiskus zajął majątek firmy mimo braku dowodów

    Zabezpieczenie zobowiązania podatkowego na majątku podatnika. Urząd skarbowy zajął konto firmy i należny jej zwrot VAT mimo braku dowodów i nieprawidłowości. Czy miał do tego prawo?

    Podatki 2021: osobista odpowiedzialność członków zarządu na nowo (bezpłatne webinarium 24 czerwca)

    24 czerwca 2021 r. o godz. 10:00 rozpocznie się bezpłatne webinarium (szkolenie online) poświęcone obowiązującym od 1 stycznia 2021 r. przepisom rozszerzającym obowiązki z zakresu cen transferowych dla podmiotów niepowiązanych. Za brak dopełnienia należytej staranności i nowych obowiązków dokumentacyjnych odpowiadają osobiście członkowie zarządu! Webinarium poprowadzą Artur Klęsk, Partner w Enodo Advisors oraz Jakub Beym, Senior Associate w Enodo Advisors. Portal infor.pl jest patronem medialnym tego wydarzenia.

    Skonta i rabaty przy rozliczaniu transakcji międzynarodowych

    W transakcjach handlowych rozróżniamy różnego rodzaju obniżki cen. Wśród najczęściej stosowanych są skonta i rabaty. Należy jednak pamiętać, że ich udzielenie ma wpływ na podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług (VAT), a tym samym także na wysokość podatku jaki zapłaci przedsiębiorca.

    Czym różni się najem prywatny od najmu w działalności gospodarczej?

    Podatek od najmu. W dniu 24 maja 2021 r. Naczelny Sąd Administracyjny podjął ważną uchwałę (w składzie 7. sędziów) dotyczącą rozróżnienia najmu prywatnego i najmu prowadzonego w ramach działalności gospodarczej dla potrzeb opodatkowania PIT i ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Jak tę kwestię rozstrzygnął NSA?

    Czy wszyscy podatnicy muszą mieć kasę online od 1 stycznia 2023 r.?

    Kasy fiskalne online są już obowiązkowe dla wybranych grup podatników. Natomiast kasy z elektronicznym zapisem kopii będą dostępne tylko do końca 2022 r. Czy oznacza to, że wszyscy podatnicy będą musieli mieć kasy fiskalne online od 1 stycznia 2023 r.? Co warto wiedzieć o nowym rodzaju kas?

    Sprawozdania finansowe zakładów ubezpieczeń i reasekuracji - zmiany od 2022 r.

    Sprawozdania finansowe. Ustawodawca rozszerza zakres wymogów sprawozdawczych dla zakładów ubezpieczeń i zakładów reasekuracji. Nowe obowiązki sprawozdawcze będą stosowane od 2022 r., tj. do sprawozdań za rok obrotowy rozpoczynający się w 2021 r.

    Estoński CIT - zmiany od 2022 roku

    Estoński CIT. Od 2022 r. ryczałt od dochodów w CIT (czyli tzw. estoński CIT) będzie mogła wybrać każda spółka kapitałowa, niezależnie od wielkości, bo zniknie limit przychodów 100 mln zł. Estoński system będzie też dla spółek komandytowych i komandytowo-akcyjnych.

    E-faktury od 2022 r. Pilotaż od października 2021 r.

    E-faktury są już na kolejnym etapie procesu legislacyjnego. Ustawodawca chce wspólnie z biznesem testować nowe rozwiązanie już od października 2021 r., tak aby jak najwięcej firm korzystało w pełni z e-faktury w 2022 r. Korzystanie z e-faktury stanie się obligatoryjne od 2023 r.

    Rejestracja w CRPA (Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych) do 30 czerwca

    Rejestracja w CRPA. Ministerstwo Finansów przypomina, że 30 czerwca 2021 r. upływa termin (okres przejściowy) na dokonanie: zgłoszenia rejestracyjnego w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych (CRPA) dla podmiotów, które przed 1 lutego 2021 r. nie były objęte obowiązkiem dokonywania zgłoszeń rejestracyjnych w podatku akcyzowym albo zgłoszenia uzupełniającego w CRPA dla podmiotów, które przed 1 lutego 2021 r. zostały zarejestrowane na podstawie zgłoszenia rejestracyjnego AKC-R.

    Dotacja z gminy wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem a przedawnienie

    Dotacja z gminy a przedawnienie. Coraz więcej osób w swojej działalności stara się korzystać z różnych form pomocy. Jednym z popularnych rodzajów wsparcia, są różnego rodzaju dotacje – w tym dotacje z jednostek samorządu terytorialnego. W trakcie działalności podmiotu może jednak okazać się, że środki z dotacji zostały nieprawidłowo spożytkowane. W takiej sytuacji, zasadniczo, podatnik powinien zwrócić dotację – co w praktyce może jednak okazać się dla niego niemożliwe do wykonania (szczególnie po dłuższym czasie). Tak samo więc jak w innych przypadkach, ustawodawca przewidział odpowiedni okres przedawnienia dla konieczności zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Warto jednak dowiedzieć się, jak należy obliczać ten termin - w szczególności, że proces przyznania, korzystania i rozliczenia dotacji może być dość długi – i wskazywać na różne momenty, od których należałoby obliczać termin przedawnienia.

    Polski Ład. 2/3 emerytów z zerowym PIT

    Zerowy PIT dla emerytów. Dwie trzecie emerytów będzie miało zerowy PIT, a duża część zapłaci niższy podatek - zapewnił wiceminister finansów Piotr Patkowski. Seniorzy, którzy pobierają emerytury powyżej 5 tys. zł miesięcznie stracą rocznie 75 zł - dodał. Polski Ład dla emerytów - kto zyska, kto straci?

    Interpretacja podatkowa nie może pomijać przepisów

    Interpretacja podatkowa. Przedsiębiorca wdał się w spór z fiskusem o pieniądze należne z tytułu CIT. Oczywiście fiskus chciał ich więcej, w tym celu interpretował przepisy tak, a w zasadzie pomijał ich część, aby uzasadnić słuszność poboru wyższego podatku. Ale po stronie przedsiębiorcy stanął sąd, przypominając organom skarbowym, że: „Nie wolno jest również interpretować przepisów prawnych tak, by pewne ich fragmenty okazały się zbędne” (wyrok WSA w Krakowie z 5 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1262/20).

    Rekordowy Twój e-PIT w 2021 roku

    Twój e-PIT w 2021 roku. Ministerstwo Finansów podsumowało tegoroczny sezon rozliczeń podatkowych PIT, a w szczególności najbardziej popularną e-usługę Krajowej Administracji Skarbowej - Twój e-PIT.

    Leasing finansowy przedsiębiorstwa – rozliczenia podatkowe (PIT, CIT, VAT, PCC)

    Leasing finansowy przedsiębiorstwa. Rozważając możliwość restrukturyzacji działalności, oprócz standardowych rozwiązań takich jak m.in aporty przedsiębiorstw, połączeń lub sprzedaży (niezależnie czy mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa czy przedsiębiorstwem), należy wziąć pod uwagę możliwości oferowane przez leasing finansowy przedsiębiorstwa. W analizie opłacalności przedsięwzięcia musimy wziąć pod uwagę nie tylko aspekt biznesowy, ale również kwestie opodatkowania danej transakcji. Należy zwrócić uwagę, zarówno na podatki dochodowe (odpowiednio PIT oraz CIT), podatek od towarów i usług oraz podatek od czynności cywilnoprawnych.

    Jak wygląda cyberatak na firmową sieć?

    Cyberatak na firmową sieć. W trakcie pandemii ponad połowa polskich firm (54%) zauważyła wzrost liczby cyberataków. W opublikowanej w maju br. analizie Active Adversary Playbook 2021 analitycy ujawniają, że przestępcy zostają wykryci średnio dopiero po 11 dniach od przeniknięcia do firmowej sieci. W tym czasie mogą swobodnie poruszać się po zasobach i wykradać dane przedsiębiorstwa. Coraz trudniej namierzyć złośliwą działalność, jednak pomocna w tym zakresie może okazać się pandemia. W ubiegłym roku wzrosły bowiem umiejętności i szybkość reagowania zespołów IT.

    Kasa fiskalna online - serwis klimatyzacji w samochodach

    Kasa fiskalna online. Czy prowadząc działalność w ramach punktu serwisowego klimatyzacji w samochodach osobowych podatnik jest zobowiązany do posiadania kasy fiskalnej online?

    CIT-8 za 2020 r. - wersja elektroniczna opublikowana

    CIT-8 za 2020 r. Ministerstwo Finansów opublikowało cyfrową wersję (30) CIT-8. Zrobiło to po trzech miesiącach od zapowiedzi, za to na dwa tygodnie przed upływem terminu na złożenie tego zeznania.

    Firmy z branży beauty nie mają kas fiskalnych online

    Kasy fiskalnej online. Co trzecia firma z branży kosmetycznej nie ma kasy fiskalnej online, która od 1 lipca 2021 r. będzie obowiązkowa - wskazała inicjatywa Beauty Razem. Branża apeluje do Ministra Finansów o przesunięcie o pół roku terminu obowiązkowej instalacji urządzeń.