Roczna korekta VAT odliczonego w 2011 r. - po zmianach

 

1. Kiedy wystąpi obowiązek przeprowadzenia korekty rocznej

Obowiązek korekty rocznej za 2011 r. może się pojawić, jeżeli:

1) w trakcie 2011 r. podatnik odliczał proporcjonalnie podatek naliczony (ewentualnie jeżeli podatnik odliczał podatek w całości lub nie odliczał podatku w ogóle ze względu na zaokrąglenie proporcji do 0% lub 100% na podstawie przepisów art. 90 ust. 10 ustawy o VAT) oraz

2) w jednym z lat poprzedzających 2011 r. podatnik proporcjonalnie odliczył podatek naliczony przy zakupie (wytworzeniu) środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (ewentualnie jeżeli przy dokonywaniu takich zakupów podatnik odliczał podatek w całości lub nie odliczał podatku w ogóle ze względu na zaokrąglenie proporcji do 0% lub 100% na podstawie przepisów art. 90 ust. 10 ustawy o VAT),

3) jeżeli w trakcie 2011 r. u podatnika zaczęły występować zakupy wykorzystywane zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku (chyba że możliwe było częściowe odliczenie podatku naliczonego od tych zakupów przez wyodrębnienie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami dającymi prawo do odliczenia - zob. art. 90 ust. 1 ustawy o VAT).

Wszystkie zmiany prawa w jednym miejscu: www.zmianyprawa.infor.pl

W wymienionych przypadkach korekta roczna nie będzie konieczna, jeżeli:

• proporcja ostateczna za 2011 r. okaże się taka sama jak proporcja wstępna stosowana w 2011 r.,

• w przypadku składników majątku podlegających korekcie rozłożonej w czasie - proporcja ostateczna za 2011 r. okaże się taka sama jak proporcja wstępna stosowana w roku nabycia tych składników majątku.

UWAGA!

Po raz pierwszy w korekcie rocznej

Jeżeli jednak proporcja ostateczna różni się od proporcji wstępnej choćby o jeden punkt procentowy, konieczne jest dokonanie korekty rocznej za 2011 r. W przypadku składników majątku podlegających korekcie rozłożonej w czasie korekty należy dokonać, gdy proporcja ostateczna za 2011 r. okaże się inna niż proporcja wstępna stosowana w roku nabycia tych składników majątku.

WAŻNE!

Korekta roczna za 2011 r. jest pierwszą korektą, której należy dokonywać również w przypadkach, gdy różnica między proporcją wstępną stosowaną w trakcie roku a proporcją ostateczną obliczoną dla zakończonego roku wynosi 1 lub 2 punkty procentowe.

Jest to zmiana w stosunku do korekty przeprowadzanej w latach poprzednich. Z art. 91 ust. 1 w brzmieniu obowiązującym do końca marca 2011 r. wynikało bowiem, że korekty rocznej nie dokonuje się, gdy różnica między proporcją wstępną stosowaną w trakcie roku a proporcją ostateczną obliczoną dla zakończonego roku nie przekracza 2 punktów procentowych. Przepis ten został jednak zmieniony z dniem 1 kwietnia 2011 r., a art. 91 ust. 1 ustawy o VAT w nowym brzmieniu po raz pierwszy ma zastosowanie do korekt dokonywanych za 2011 r. (art. 8 ustawy z 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach). W konsekwencji korekta roczna za 2011 r. jest pierwszą korektą roczną, której należy dokonywać również w przypadkach, gdy różnica między proporcją wstępną stosowaną w trakcie roku a proporcją ostateczną obliczoną dla zakończonego roku wynosi 1 lub 2 punkty procentowe.

Podatnik wykonuje zarówno czynności opodatkowane, jak i zwolnione, a w konsekwencji obowiązany jest do proporcjonalnego odliczania części podatku naliczonego. Podatnik ten w 2010 r. stosował proporcję wstępną w wysokości 87%, a proporcja ostateczna dla 2010 r. wyniosła 85%. Nie był on zatem obowiązany (ani uprawniony) do dokonania korekty rocznej za 2010 r.

Podatnik, o którym mowa, w trakcie 2011 r. stosował proporcję wstępną w wysokości 85%, a proporcja ostateczna dla 2011 r. wyniosła 83%. W związku ze zmianą przepisów jest on obowiązany dokonać korekty rocznej za 2011 r. (mimo że różnica między proporcją wstępną stosowaną w trakcie 2011 r. a proporcją ostateczną obliczoną dla 2011 r. nie przekroczyła 2 punktów procentowych).

2. Jaka część odliczonego podatku jest objęta korektą roczną za 2011 r.

Korektą roczną za 2011 r. objęta jest ta część podatku odliczonego w 2011 r., który był odliczany od zakupów wykorzystywanych przez podatnika zarówno do wykonywania czynności zwolnionych, jak i opodatkowanych (w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących działalności „mieszanej” - także podatek odliczony we wcześniejszych latach). Korektą roczną nie będzie objęty podatek naliczony od zakupów wykorzystywanych w działalności „mieszanej”, jeżeli podatnik odrębnie określił kwotę podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną (art. 90 ust. 1 ustawy o VAT).

Korektą roczną należy zatem objąć podatek naliczony, który w 2011 r. (a w przypadku niektórych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych także w latach wcześniejszych):

1) był odliczany przez podatnika (a przynajmniej mógł być odliczany) w oparciu o proporcję wstępną (jest to najczęściej spotykana sytuacja),

2) był odliczany przez podatnika (a przynajmniej mógł być odliczany) w całości ze względu na zaokrąglenie proporcji wstępnej do 100% (na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT),

3) był odliczany przez podatnika (a przynajmniej mógł być odliczany) w całości ze względu na rozpoczęcie wykonywania czynności zwolnionych od podatku w trakcie 2011 r. (dotyczy to podatników, którzy przed 2011 r. nie wykonywali czynności zwolnionych od podatku),

4) nie był odliczany (a przynajmniej nie powinien być odliczany) przez podatnika ze względu na zaokrąglenie proporcji wstępnej do 0% (na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT),

5) nie był odliczany (a przynajmniej nie powinien być odliczany) przez podatnika ze względu na rozpoczęcie wykonywania czynności opodatkowanych w trakcie 2011 r. (dotyczy to podatników, którzy przed 2011 r. nie wykonywali czynności opodatkowanych).

Najwięcej na temat VAT w Biuletynie VAT

 

Nie podlega natomiast korekcie rocznej za 2011 r. podatek odliczony w ciągu 2011 r. (w przypadku części środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - także w trakcie wcześniejszych lat) związany z:

1) zakupami towarów i usług wykorzystywanymi przez podatników wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych,

2) zakupami towarów i usług wykorzystywanymi przez podatników wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku,

3) zakupami towarów i usług wykorzystywanymi przez podatników zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych, jeśli podatek ten został przyporządkowany poszczególnym rodzajom czynności (zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT).

Podatnik jest podmiotem leczniczym prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie ochrony zdrowia. Podatnik świadczy zarówno usługi w zakresie ochrony zdrowia zwolnione od podatku (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT), jak i opodatkowane VAT według stawki podstawowej 23% (w zakresie, w jakim zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, nie znajduje zastosowania).

Podatnik dokonuje zakupów:

• związanych ze świadczeniem obu rodzajów usług (czynsz najmu, koszty mediów, usługi księgowe itp.) oraz

• związanych ze świadczeniem poszczególnych rodzajów usług w zakresie ochrony zdrowia (np. koszty materiałów medycznych wykorzystywanych do wykonywania konkretnych usług).

W tej sytuacji częściowemu odliczeniu (a po zakończeniu roku - korekcie podatku odliczonego) podlega wyłącznie podatek naliczony związany z zakupami dotyczącymi świadczenia obu rodzajów usług.

Natomiast w przypadku zakupów związanych ze świadczeniem poszczególnych rodzajów usług:

• podatek naliczony związany z zakupami dotyczącymi wyłącznie zwolnionych od podatku usług w zakresie ochrony zdrowia nie podlega w ogóle odliczeniu (a po zakończeniu roku - nie podlega korekcie podatku naliczonego),

• podatek naliczony związany z zakupami dotyczącymi wyłącznie opodatkowanych usług w zakresie ochrony zdrowia w całości podlega odliczeniu (a po zakończeniu roku - nie podlega korekcie podatku odliczonego).

Korekcie rocznej za 2011 r. nie podlega także podatek naliczony związany z zakupami towarów i usług wykorzystywanymi przez podatników do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. Nawet jeżeli tego rodzaju zakupy są wykorzystywane również do wykonywania czynności opodatkowanych, podatek naliczony nie podlega odliczeniu proporcjonalnemu na podstawie art. 90 ust. 2 i nast. ustawy o VAT (przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 grudnia 2008 r., nr ILPP2/443-850/08-2/EN, czy interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 2 lutego 2009 r., nr IBPP4/443-105/08/JP).

 

Więcej na ten temat znajdziesz w Internetowym Serwisie Księgowego w artykule Roczna korekta VAT odliczonego w 2011 r. - po zmianach

 

 

• art. 90 i 91 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054

• art. 14 ust. 2 pkt 7f i art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. c ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 234, poz. 1391

• art. 12 ust. 1 pkt 4g, art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. c ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 234, poz. 1391

• art. 8 ustawy z 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach - Dz.U. Nr 64, poz. 332

• art. 3 ust. 1 ustawy z 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym - Dz.U. Nr 247, poz. 1652; zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 102, poz. 585

Tomasz Krywan

doradca podatkowy