Czy można odliczyć VAT, gdy usługę wykonano częściowo

RADA

Tak, może Pani odliczyć VAT za częściowe wykonanie usługi. Podstawowym warunkiem jest stwierdzenie powstania obowiązku podatkowego u usługodawcy z tytułu wykonanej usługi. Organy podatkowe mogą zakwestionować to odliczenie, gdyż inwestycja została zaniechana. Szczegóły w uzasadnieniu.

UZASADNIENIE

Podatnik może odliczyć VAT z faktury dokumentującej częściowe wykonanie usługi. Warunkiem jest uznanie, że faktura VAT potwierdza rzeczywiste wykonanie usługi częściowej. Ponadto sprzedawca musi mieć podstawę do wystawienia tej faktury, która najczęściej wynika z umowy zawartej z kontrahentem.

Kiedy można odliczyć VAT

Aby faktura VAT wywoływała skutki prawne, musi potwierdzać albo dostawę towarów, albo świadczenie usług, albo otrzymanie zaliczki na z góry skonkretyzowany przedmiot zamówienia. Wątpliwości podatnika co do możliwości odliczenia biorą się zapewne z brzmienia przepisów ustawy o VAT.

W przypadku otrzymania faktury innej niż potwierdzająca fakt otrzymania zaliczki przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi. Przepis ten nie dotyczy niektórych usług, wśród których nie ma jednak usług projektowych, o których mowa w pytaniu (art. 86 ust. 12 ustawy o VAT).

WAŻNE!

Nabywca usługi projektowej może odliczyć VAT z faktury, pod warunkiem że faktura dokumentuje całościowe lub częściowe wykonanie usługi.

Jeżeli z zawartej umowy wynika wykonywanie usługi projektowej etapami (projekt wstępny ogólny i projekt końcowy) i rodziło to obowiązek wzajemnych rozliczeń czy potwierdzenia częściowego wykonania usługi (np. protokół odbioru), to na usługodawcy ciążył tym samym obowiązek wystawienia faktury za częściowe, rzeczywiste wykonanie usługi.

U usługodawcy powstał w tym zakresie obowiązek podatkowy w podatku należnym. W ramach tej samej umowy de facto dochodzi do realizacji dwóch odrębnych świadczeń, z których jedno zostało zrealizowane.

Kiedy urząd może zakwestionować odliczenie VAT

Puste faktury

Wprzypadku faktury za częściowo wykonaną usługę odpada również zarzut i kolejna obawa, że faktura za projekt wstępny nie potwierdza rzeczywiście wykonanej usługi. Podatnik posiada bowiem dowody wskazujące na wykonanie tego etapu usługi (projekt, protokół odbioru, postanowienia umowne etc.). Natomiast nabywca usługi nie może odliczać podatku naliczonego z tzw. pustych faktur, czyli faktur, w których wykazuje się należność wraz z podatkiem za czynność faktycznie niewykonaną (niemającą miejsca) - art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy.

Wydatek niezaliczany do kosztów

Z kolejnych ograniczeń w zakresie możliwości odliczania podatku naliczonego, tym samym zarzutów ze strony organów skarbowych co do tego uprawnienia, których mógłby się obawiać podatnik, jest możliwość zaliczenia poniesionego wydatku do koszów uzyskania przychodów. Prawo polskie, inaczej niż przepisy prawa wspólnotowego, uzależnia prawo do odliczenia podatku naliczonego od teoretycznej możliwości zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Burzy tym samym naczelną zasadę neutralności obowiązującą w systemie podatku od wartości dodanej.

Polski podatnik nie może odliczyć VAT od dokonanego zakupu, jeżeli wydatki na jego nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Wyjątkiem są przypadki, gdy brak możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem z podatku dochodowego (art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT).

Jeżeli poniesione wydatki na zakup projektu rozbudowy zakładu są kosztami realizacji inwestycji (ze stanu faktycznego podanego w pytaniu bezpośrednio to nie wynika) i podatnik podejmie decyzję o jej zaniechaniu, to mamy do czynienia z wydatkami, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 41 updop, art. 23 ust. 1 pkt 35 updof). Z wykładni literalnej przepisu wynikałoby tym samym, że podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku. Co innego wynika z orzecznictwa ETS i sądów krajowych.

Stanowisko ETS

ETS orzekł, że podatnik jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego na towary i usługi nabyte w związku z pracami inwestycyjnymi wykonanymi z przeznaczeniem ich na planowaną działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu. Nabyte prawo do odliczenia pozostaje w mocy, nawet jeśli w wyniku niezależnych od niego okoliczności podatnik nigdy nie wykorzystał nabytych towarów lub usług do transakcji podlegających opodatkowaniu (sprawa C-37/95 Belgische Staat v Ghent Coal Terminal NV). Trybunał stwierdził, że prawo do odliczenia, jeśli już powstało, to pozostaje w mocy, nawet jeśli planowana działalność gospodarcza nigdy nie zakończyła się transakcją podlegającą opodatkowaniu (sprawa C-110/94 Intercommunale voor zeewaterontzilting (INZO) v. Belgische Staat).

WAŻNE!

Według ETS podatnik może odliczyć VAT, nawet jeśli w wyniku niezależnych od niego okoliczności nigdy nie wykorzystał nabytych towarów lub usług do transakcji podlegających opodatkowaniu.

Sądy krajowe

Takie stanowisko zajmują również sądy krajowe. WSA w Warszawie w wyroku z 26 lipca 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 135/2007) uznał, że przyjęcie, że koszty zaniechanej inwestycji nie stanowią kosztów uzyskania przychodu, nie oznacza bezpośredniego pozbawienia odliczenia podatku od towarów i usług.

Jak powinien postąpić podatnik

Jeżeli podatnik nie chce wchodzić w spór z organami skarbowym w tej nadal kontrowersyjnej sprawie, w przypadku zaniechania inwestycji nie odlicza podatku naliczonego związanego z wydatkami na nią poniesionymi. Nie stanowią one bowiem kosztów uzyskania przychodów. Ma on prawo do zaliczenia nieodliczonego podatku naliczonego od tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) updop, art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a) updof). Podatek naliczony niepodlegający odliczeniu na podstawie przepisów ustawy o VAT stanowi koszt uzyskania przychodów. Potwierdzają to również organy podatkowe (m.in. pismo z 2 kwietnia 2007 r., 1472/ROP1/423-63/07/ /KUKM Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego).

• art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 12, art. 88 ust. 1 pkt 2, art. 88 ust. 3a pkt 4, art. 108 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2008 r. Nr 130, poz. 826

Paweł Dymlang

doradca podatkowy