Usługi w zakresie konserwacji zabytków świadczone przez podwykonawcę a zwolnienie z VAT - porada

Tak uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 8 sierpnia 2011 r. (nr IPPP1-443-743/11-2/AS), wydanej w imieniu Ministra Finansów.

Potrzebne uprawnienia do konserwacji zabytków

Sprawa dotyczyła spółki, która zajmuje się robotami budowlanymi. W ramach tej działalności wykonuje też projekty obejmujące renowację zabytków, czyli – mówiąc językiem prawniczym – renowację obiektów wpisanych do rejestru zabytków.

Regułą jest, że w ramach takiego projektu można wyodrębnić dwie części: zwykłe usługi budowlane (jak np. wybudowanie drogi dojazdowej lub wykonanie przyłącza kanalizacyjnego) oraz prace o charakterze ściśle konserwatorskim lub restauratorskim, jak np. renowacja zabytkowej elewacji. 

Polecamy: VAT 2011

Polecamy: Podatki 2011

Zgodnie z ustawą o ochronie zabytków, prace konserwatorskie i restauratorskie powinny być wykonywane przez osobę, która ma odpowiednie uprawnienia. Spółka nie zatrudnia takiej osoby i dlatego, kiedy przystępuje do projektów obejmujących renowację zabytków zawsze nawiązuje współpracę z kooperantem.

Ten ostatni albo sam legitymuje się odpowiednimi uprawnieniami, albo zatrudnia osobę, która się nimi legitymuje. W ramach współpracy spółka wykonuje zwykłe roboty budowlane, a część konserwatorską zostawia kooperantowi.

Umowa z podwykonawcą albo konsorcjum

Współpraca może przybrać jedną z dwu form. Pierwsza polega na tym, że spółka działa jako generalny wykonawca, który zobowiązuje się względem inwestora (zamawiającego) do wykonania całości prac budowlanych łącznie z pracami konserwatorskimi i restauracyjnymi.

Te ostatnie wykonuje kooperant, który działa w charakterze podwykonawcy. Po zakończeniu projektu kooperant fakturuje spółkę za część robót wykonanych przez siebie, a spółka fakturuje zamawiającego za całość projektu.

Druga forma współpracy polega na tym, że spółka zawiera z kooperantem umowę konsorcjum. W takim wypadku obydwa podmioty są – w równym stopniu – odpowiedzialne za wykonanie projektu względem zamawiającego.

Niemniej jednak, faktyczny podział zadań oraz schemat fakturowania wygląda tak samo, jak w scenariuszu z wynajęciem podwykonawcy - kooperant fakturuje spółkę za prace konserwatorskie i restauratorskie, a spółka fakturuje zamawiającego za całość projektu. 

Trzeba też podkreślić, że niezależnie od schematu współpracy, spółka zawsze przestrzega zasady, że prace konserwatorskie i restauratorskie muszą być wykonywane przez osoby posiadające odpowiednie kwalifikacje. Poza tym, prace te są zawsze wykonywane na podstawie pozwoleń wydawanych przez wojewódzkich konserwatorów zabytków oraz pod ich nadzorem.

Jakie są warunki zwolnienia z VAT

Na tle powyższego stanu faktycznego spółka złożyła wniosek o interpretację do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. We wniosku zapytała, czy przy wystawianiu faktury za całość projektu budowlanego, ma prawo wyodrębnić wartość usług konserwatorskich i restauratorskich oraz objąć je zwolnieniem z VAT.

Pytanie nawiązywało do §43 VAT-owskiego rozporządzenia wykonawczego z 4 kwietnia 2011 r. (por. wybór przepisów), w którym wskazano warunki stosowania zwolnienia w stosunku do usług polegających na prowadzeniu prac konserwatorskich i restauratorskich.

Dodajmy, że wspomniane zwolnienie obowiązuje do końca 2011 r. i przestanie obowiązywać po tej dacie, jeżeli nie zostanie przedłużone w kolejnym rozporządzeniu.  

Zgodnie z § 43 ust. 1, zwolnienie z VAT obejmuje usługi konserwatorskie i restauratorskie, o ile dotyczą m.in. „zabytków wpisanych do rejestru zabytków”.

Z kolei ust. 2 wskazuje dwa dodatkowe warunki:

- po pierwsze, prace konserwatorskie i restauratorskie powinny być wykonywane przez osoby posiadające odpowiednie kwalifikacje,

- po drugie powinny być prowadzone na podstawie pozwolenia wojewódzkiego konserwatora zabytków.

W ustępie 3 napisano, że warunki zwolnienia uważa się za spełnione również wtedy, gdy prace konserwatorskie i restauratorskie wykonywane są przez podmiot gospodarczy, w którym wspólnikami lub pracownikami są osoby mające odpowiednie kwalifikacje, o ile w pozwoleniu wojewódzkiego konserwatora zabytków określono osobę odpowiedzialną za prowadzenie prac konserwatorskich lub restauratorskich.

W ust. 3 nie napisano w sposób jednoznaczny, że osoba wskazana w pozwoleniu powinna się legitymować odpowiednimi kwalifikacjami, ale wydaje się to oczywiste w świetle ustępu 2.

Czy wystarczy dobry podwykonawca?

Po analizie tych regulacji spółka uznała, że – zachowując opisane powyżej zasady współpracy z kooperantem – ma prawo do korzystania ze zwolnienia z VAT w zakresie, w jakim fakturuje zamawiającego za usługi konserwatorskie i restauratorskie. Pewna wątpliwość wiązała się z tym, że kluczowe znaczenie ma pytanie, czy osoba wykonująca „prace konserwatorskie i restauratorskie” ma odpowiednie uprawnienia. Tymczasem, jak już wspomnieliśmy, spółka nie zatrudnia takiej osoby i dlatego musi korzystać z pomocy kooperanta. 

Napisała jednak we wniosku, że to nie jest istotne, bo omawiane zwolnienie ma charakter przedmiotowy, a nie podmiotowy. Innymi słowy, dotyczy określonych usług, wykonywanych z zachowaniem pewnych warunków, a nie definiuje kręgu podatników, którzy mogą z niego korzystać. Tymczasem wszystkie warunki są spełnione, bo prace konserwatorskie i restauratorskie są wykonywane przez wykwalifikowaną osobę, a poza tym – podstawą ich wykonywania są pozwolenia wojewódzkiego konserwatora zabytków.

Przedstawiciele spółki zdawali sobie sprawę, że dodatkowa trudność może wynikać z § 43 ust. 3 rozporządzenia, który dotyczy podmiotów gospodarczych „wykonujących prace konserwatorskie i restauratorskie”. Jak wspomnieliśmy powyżej, mogą one korzystać ze zwolnienia pod warunkiem, że m.in. mają odpowiednio wykwalifikowane osoby wśród swoich wspólników lub pracowników.

Zdaniem spółki, przepis ten nie wyklucza stosowania zwolnienia w stosunku do niej, bo nie jest do niej skierowany. Spółka nie wykonuje prac konserwatorskich ani restauratorskich, a jedynie – korzystając z pomocy wykwalifikowanych kooperantów – świadczy „usługi konserwatorskie i restauratorskie”.

Korzystna interpretacja

W odpowiedzi na wniosek Dyrektor IS wydał interpretację, w której stwierdził, że stanowisko spółki jest prawidłowe. Takie rozstrzygnięcie jest dobrą wiadomością dla przedsiębiorców z branży budowlanej, bo sprzyja swobodzie działalności gospodarczej.

Przedsiębiorca, który tylko incydentalnie zajmuje się konserwacją zabytków, może – zgodnie z tym rozstrzygnięciem – korzystać ze zwolnienia podatkowego bez konieczności zatrudniania osób, które mają uprawnienia do prac konserwatorskich. Wystarczy, że znajdzie odpowiedniego kooperanta (podwykonawcę).