Kupiliśmy przedsiębiorstwo, które było naszym podwykonawcą. Czy przy rozliczaniu przejęcia należy uwzględnić wszystkie zobowiązania i należności tego przedsiębiorstwa (np. zobowiązania i należności wynikające z potrąceń od wynagrodzeń), czy też - ustalając wartość firmy - należy wyłączyć wzajemne rozrachunki?
RADA
Rozliczając przejęcie drugiej spółki wyłącza się wzajemne należności i zobowiązania łączących się spółek. Wyłączeniu podlegają również kapitały przejętej spółki. Wszystkie inne rozrachunki należy uwzględnić. Wartość firmy ustala się jako nadwyżkę ceny przejęcia nad wartością godziwą aktywów netto, tj. aktywów spółki przejętej pomniejszonych o zobowiązania, bez wyłączeń. Wartość aktywów netto odpowiada wartościowo kapitałowi własnemu spółki przejętej.
UZASADNIENIE
Połączenie spółek może nastąpić w wyniku:
• przyjęcia majątku spółki przejmowanej przez drugą spółkę, tzn. spółkę przejmującą,
• powstania nowej spółki (gdy z dwóch spółek powstaje nowo zawiązana spółka).
W obu przypadkach rozliczenie przejęcia odbywa się metodą nabycia.
Z opisu wynika, że mamy do czynienia sytuacją, gdy jedna spółka kapitałowa (generalny wykonawca) przejęła drugą spółkę handlową (podwykonawcę). Przyjęcie to należy więc rozliczać metodą nabycia udziałów (akcji) polegającą na zsumowaniu poszczególnych pozycji aktywów i pasywów spółki przejmującej z odpowiednimi pozycjami aktywów i pasywów spółki przejętej. W księgach rachunkowych spółki przejmującej ujmuje się sumę aktywów i pasywów spółki przejmującej – wycenianych według ich wartości księgowej, oraz sumę aktywów i pasywów spółki przejętej – wycenionych według ich wartości godziwej ustalonej na dzień połączenia.
W tak powstałym bilansie połączonych spółek wyłączeniu podlegają wzajemne należności i zobowiązania, zgodnie z art. 44b ust. 13 ustawy o rachunkowości.
UWAGA!
Poza istniejącymi wcześniej wzajemnymi rozrachunkami między spółką przejmowaną a spółką przejmującą wyłączeniu podlegają również kapitały spółki przejmowanej. Oznacza to, że do kapitału własnego połączonych spółek zalicza się tylko kapitały własne spółki przejmującej, tj. generalnego wykonawcy.
Wszystkie inne składniki bilansu podlegają wycenie według wartości godziwej, w tym również zobowiązania i należności wynikające z potrąceń od wynagrodzeń.
Wartość godziwą poszczególnych składników bilansu prezentuje tabela.
Wartością firmy spółki przejętej jest różnica między ceną przejęcia i wartością godziwą jej aktywów netto. Cena przejęcia to rynkowa (transakcyjna) cena nabycia aktywów netto przejętego przedsiębiorstwa. W zależności od sposobu połączenia cenie przejęcia odpowiadają następujące wartości:
• gdy w celu połączenia spółka wydaje nowe udziały – cena rynkowa tych udziałów lub – jeżeli cena ta nie jest znana – ich inaczej ustalona wartość godziwa; cenę rynkową wydanych (wyemitowanych) udziałów przyjmuje się z dnia, w którym zostały ogłoszone wszystkie istotne warunki połączenia,
• gdy spółka przejmująca nabywa własne udziały w spółce przejmowanej w celu połączenia – cena nabycia własnych udziałów,
• gdy spółka przejmująca nabywa udziały spółki przejmowanej – cena nabycia udziałów,
• gdy spółka przejmująca dokonuje zapłaty za przejmowane udziały w innych formach niż opisane wyżej – wartość godziwa przedmiotu zapłaty,
• gdy spółka przejmująca dokonuje zapłaty za przejmowane udziały w różnych formach – suma cen nabycia wszystkich dokonanych form zapłaty.
UWAGA!
Cenę przejęcia powiększają dodatkowo wszelkie koszty poniesione bezpośrednio przez spółkę przejmującą w związku z połączeniem.
Nadwyżkę ceny przejęcia aktywów netto spółki przejętej nazywamy wartością firmy.Ujemna wartość spółki przejętej powstanie wtedy, gdy spółka przejmująca zapłaci za aktywa netto spółki przejętej mniej, niż warte są jej aktywa netto.
Wartość firmy należy do wartości niematerialnych i prawnych i podlega amortyzacji w okresie do 5 lat. W uzasadnionych przypadkach kierownik jednostki przejmującej może ten okres wydłużyć nawet do 20 lat. Powód wydłużenia okresu amortyzacji powyżej 5 lat spółka przejmująca powinna podać w informacji dodatkowej do sprawozdania za rok przejęcia wraz ze stosownym uzasadnieniem. Odpisów amortyzacyjnych od wartości firmy dokonuje się metodą liniową i zalicza się je do pozostałych kosztów operacyjnych.
Ujemną wartość firmy do wysokości średniej ważonej okresu ekonomicznej użyteczności aktywów trwałych, z wyłączeniem notowanych długoterminowych aktywów finansowych w księgach rachunkowych spółki przejmującej, ujmuje się jako rozliczenie międzyokresowe przychodów. Okresowe raty odpisu ujemnej wartości firmy na zwiększenie wyniku finansowego są ujmowane w pozycji pozostałych przychodów operacyjnych. Wielkość odpisów zależy od wartości i rozkładu kosztów i strat związanych z przejęciem spółki.
Ujemną wartość firmy w wysokości powyżej wartości średniej ważonej ekonomicznej użyteczności aktywów trwałych, z wyłączeniem notowanych długoterminowych aktywów finansowych w księgach rachunkowych spółki przejmującej, zalicza się do pozostałych przychodów operacyjnych na dzień połączenia.
Krzysztof Jan Majczyk
doradca podatkowy
• art. 44b ust. 13, art. 44b ust. 4 pkt 9 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości – j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2005 r. Nr 267, poz. 2252
