Jak zaewidencjonować zwolnienie dłużnika z długu

rada

Spółka nie powinna bez uzasadnionej przyczyny wyksięgowywać należności z ksiąg. To, że dłużnik zalega z płatnością, nie jest wystarczającym powodem takiej „likwidacji”. Z punktu widzenia ustawy o rachunkowości właściwe byłoby utworzenie odpisu aktualizującego całą wartość należności. Meble otrzymane od dłużnika zostały przeznaczone do dalszej odsprzedaży, powinny więc zostać zakwalifikowane w księgach jako towary.

uzasadnienie

Fakt, że otrzymane w zamian za „zlikwidowaną” należność meble zwiększają wartość zapasów, nie budzi wątpliwości. Są one przeznaczone do odsprzedaży, należy je więc zaliczyć do towarów. Nie ma znaczenia, że spółka - co do zasady - prowadzi działalność usługową. Pewien problem stanowi nietypowe rozliczenie w księgach rachunkowych powstałego rozrachunku. Wątpliwa należność nie została skierowane na drogę postępowania sądowego ze względu na nieopłacalność takiego przedsięwzięcia. Na podstawie protokołu likwidacyjnego należność ta została odpisana w pozostałe koszty operacyjne niestanowiące kosztu podatkowego.

Spółka zlikwidowała w księgach należność wobec dłużnika, nie zwalniając go jednak z długu. Niestety, takie postępowanie nie jest prawidłowe. Należność nie została umorzona, nie była też przedawniona ani nie były czynione starania o jej odzyskanie, mimo że dłużnik uchylał się od płacenia. Dlatego spółka powinna była utworzyć odpis aktualizujący z tytułu trwałej utraty wartości.

Ponieważ w księgach rachunkowych należność została już wyksięgowana w pozostałe koszty operacyjne, więc wartość otrzymanych mebli należy zaksięgować jako pozostałe przychody operacyjne.

Zobowiązanie dłużnika nie wygasło w momencie spisania należności. Zgodnie z art. 508 Kodeksu cywilnego warunkiem koniecznym do wygaśnięcia zobowiązania jest, aby wierzyciel zwolnił dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjął. Dlatego bez wyrażenia zgody dłużnika spółka nie może zwolnić go z długu, a tym samym dokonywać korekt należności polegających na ich likwidowaniu.

Rozliczenie dostawy mebli w zamian za zwolnienie z długu można przeprowadzić na dwa sposoby:

Wariant 1

Dłużnik sprzedał spółce meble. W takiej sytuacji możliwe byłoby wzajemne potracenie. Jednak spółka musiałaby przywrócić pierwotny zapis w księgach i wykazać należność.

Na podstawie art. 498 Kodeksu cywilnego, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości, oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Należy tu mieć na względzie zapisy art. 499 k.c. Potrącenia dokonuje się przez oświadczenie złożone drugiej stronie. Oświadczenie ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe. Jeżeli zatem jedna ze stron złoży stosowne oświadczenie, zobowiązanie dłużnika wygaśnie z mocą wsteczną, tzn. w momencie przekazania spółce mebli.

Wariant 2

Za zgodą spółki dłużnik przekazał meble jako „świadczenie spełnione w celu zwolnienia z długu”. W takim przypadku zobowiązanie dłużnika również wygasło w momencie przekazania spółce mebli, zgodnie bowiem z art. 453 Kodeksu cywilnego, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.

Jak przeprowadzić ewidencję księgową

Spółka wyksięgowała należność w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych. Jeżeli nie skoryguje zapisów związanych z likwidacją należności w księgach, to powstałe zobowiązanie z tytułu otrzymania mebli powinno zostać zaksięgowane w pozostałe przychody operacyjne. Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 32 ustawy o rachunkowości koszty i przychody związane z odpisaniem należności i zobowiązań przedawnionych, umorzonych, nieściągalnych, z wyjątkiem należności i zobowiązań o charakterze publicznoprawnym nieobciążających kosztów, zalicza się do pozostałych kosztów i przychodów operacyjnych.

W przypadku opisanym w pytaniu należność do celów księgowych została uznana za nieściągalną i spisana w koszty. Biorąc jednak pod uwagę dalsze działania spółki oraz fakt, że należność spisano w koszty niepodatkowe, należy stwierdzić, że wprawdzie istniało duże prawdopodobieństwo utraty należności, jednak spółka nie uznała należności za nieściągalną. W tym przypadku zgodnie z zapisami art. 35b ust. 1 pkt 3 i ust. 2 ustawy o rachunkowości zasadne byłoby dokonanie w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych odpisu aktualizującego z tytułu trwałej utraty wartości.

Przykład 1

Spółka ma w swoich księgach należność, z której płatnością dłużnik zwleka. Z tego powodu podjęto w spółce decyzję o zlikwidowaniu należności. Po pewnym czasie otrzymano od dłużnika meble. W zasadzie jako rozliczenie zaległego, choć już spisanego długu.

Ewidencja księgowa

1. Sprzedaż usługi - 1000 zł:

Wn „Rozrachunki z odbiorcami” 1 000

Ma „Sprzedaż usług” 1 000

2. Zlikwidowanie należności na podstawie protokołu:

Wn „Pozostałe koszty operacyjne”

- w analityce „Niestanowiące kosztów podatkowych” 1 000

Ma „Rozrachunki z odbiorcami” 1 000

3. Otrzymanie mebli. Wartość mebli - 1000 zł:

Wn „Towary” 1 000

Ma „Pozostałe przychody operacyjne” 1 000

Dla ułatwienia rozliczenia pominięto VAT.

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Przykład 2

Spółka ma w swoich księgach należność, z której płatnością dłużnik zwleka. W tej sytuacji postanowiono utworzyć odpis aktualizujący.

Należność nie jest przedawniona. Po pewnym czasie nabyto od dłużnika meble jako rozliczenie zaległego długu.

Ewidencja księgowa

1. Sprzedaż usługi - 1000 zł:

Wn „Rozrachunki z odbiorcami” 1 000

Ma „Sprzedaż usług” 1 000

2. Utworzenie odpisu aktualizującego:

Wn „Pozostałe koszty operacyjne”

- w analityce „Niestanowiące kosztów podatkowych” 1 000

Ma „Odpisy aktualizujące” 1 000

3. Otrzymano fakturę za meble. Wartość mebli - 1000 zł:

Wn „Towary” 1 000

Ma „Rozrachunki z dostawcami” 1 000

4. Dokonanie wzajemnej kompensaty:

Wn „Rozrachunki z dostawcami” 1 000

Ma „Rozrachunki z odbiorcami” 1 000

5. Wyksięgowanie odpisu aktualizującego:

Wn „Odpisy aktualizujące” 1 000

Ma „Pozostałe przychody operacyjne”

- w analityce „Niestanowiące przychodów podatkowych” 1 000

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Sposób ewidencji przedstawiony w przykładzie 2 wydaje się najbardziej prawidłowy z punktu widzenia zarówno ustawy o rachunkowości, jak i bezpieczeństwa podatkowego.

W przypadku księgowania przedstawionego w przykładzie pierwszym urząd skarbowy może zakwestionować zaliczenie wartości nabytych mebli do pozostałych przychodów operacyjnych niestanowiących przychodu podatkowego, choć w definicji przychodów określonej w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wymieniono potrącenia wierzytelności ani spełnienia świadczenia w zamian za zwolnienie z zobowiązania. W rozpatrywanym przypadku nie ma też zastosowania punkt 4 wymienionego wyżej art. 12 ust. 1, na podstawie którego do przychodów zalicza się wartość zwróconych wierzytelności, które uprzednio zostały odpisane jako nieściągalne lub umorzone i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Należność jednak została spisana jako nieściągalna w ciężar kosztów operacyjnych, choć nie została zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Może się jednak zdarzyć, że urząd skarbowy nie uzna otrzymania mebli za spłatę zobowiązania, lecz za darowiznę. Nie widząc związku między dwiema transakcjami, US karze ją opodatkować. Bez znaczenia pozostaje fakt, że uprzednio wartość zlikwidowanej należności została spisana w koszty niepodatkowe. W efekcie może powstać sytuacja, że spółka podwójnie zapłaci podatek: raz - z tytułu sprzedaży usług, drugi raz - od otrzymanej darowizny.

Podstawa prawna:
- art. 12 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 251, poz. 1847

- art. 453, 499 i 508 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny - Dz.U. Nr 16, poz. 93; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 164, poz. 1166

- art. 3 ust. 1 pkt 32 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 208, poz. 1540

Anna Dyczkowska

księgowa z licencją MF