Jak wystawiać i korygować faktury wewnętrzne

Fakturą wewnętrzną dokumentowane są następujące czynności podlegające opodatkowaniu VAT:

• przekazanie lub zużycie towarów albo nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, byłych pracowników, wspólników lub innych osób wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, oraz wszelkie inne przekazanie towarów oraz świadczenia usług bez wynagrodzenia, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy ich nabyciu,

• wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów,

• dostawa towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca,

• import usług,

• zwrócone kwoty dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Przepisy ustawy o VAT wśród czynności podlegających dokumentowaniu fakturą wewnętrzną wymieniają jedynie zwrot kwot dotacji, subwencji i innych dopłat. Nie nakazują jednocześnie dokumentowania ich otrzymania. W praktyce stosuje się również dokumentowanie tymi fakturami otrzymania dotacji, subwencji i innych dopłat. Nie jest to zgodne z przepisami, ale w praktyce wiele urzędów skarbowych dopuszcza taką możliwość.

Faktura wewnętrzna, w odróżnieniu od faktur VAT, nie dokumentuje sprzedaży towarów i usług. Nie jest wobec tego wprowadzana do obrotu prawnego, tj. oryginał faktury nie jest wydawany nabywcy towaru lub usługi.

Faktury wewnętrzne są wystawiane:

• w jednym egzemplarzu, w celu wyliczenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego na potrzeby własne (księgowe) jej wystawcy, na którym spoczywa obowiązek podatkowy,

• według takich samych zasad, jakie obowiązują przy wystawianiu faktur VAT (z uwzględnieniem specyfiki czynności dokumentowanych fakturami wewnętrznymi) – § 25 rozporządzenia w sprawie faktur. Do faktur wewnętrznych stosuje się § 9, 13–17, 19, 20 i 23 rozporządzenia,

• według wzoru przyjętego przez podatnika (nie obowiązuje wzór urzędowy). Istnieje zatem duża dowolność w ich konstruowaniu – zazwyczaj są wystawiane na zwykłym druku faktury VAT z wyróżniającym ją oznaczeniem „Faktura wewnętrzna VAT”,

• w ciągu 7 dni od dnia wykonania czynności (powstania obowiązku podatkowego) lub zbiorczo na koniec okresu rozliczeniowego, nie później niż w okresie rozliczeniowym, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Przepisy określają również pewien rodzaj danych, jakich nie muszą one zawierać. Jest to uzależnione od rodzaju dokumentowanych czynności. Z tego względu zostaną one omówione odrębnie.

W sytuacji nieodpłatnego przekazania towarów i usług opodatkowanego VAT (art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy) faktury wewnętrzne mogą nie zawierać:

• danych dotyczących nabywcy towaru lub usługi – gdy brak jest konkretnego nabywcy,

• kwoty należnej z tytułu przekazania.

W fakturze należy podać:

• wartość przekazanych towarów i usług oraz

• kwotę podatku należnego.

Przy opodatkowaniu należy stosować takie same stawki VAT jak przy sprzedaży tych towarów i usług w kraju.

Jeżeli znani są nabywcy, ale jest ich wielu, do faktury powinna być dołączona lista z wykazem osób otrzymujących towary lub usługi. W przypadku braku konkretnego nabywcy faktura lub załączony do niej wykaz może tych danych nie zawierać.

Fakturę wewnętrzną dokumentującą przekazanie towaru lub świadczenie usługi należy wystawić zasadniczo w terminie 7 dni od tych zdarzeń. Obowiązek podatkowy dla tych czynności powstaje na zasadach ogólnych (art. 19 ust. 16 ustawy). Wyjątkiem od tej zasady będzie wystawienie zbiorczej faktury za cały okres rozliczeniowy. Można ją wystawić pod koniec miesiąca, w którym miały miejsce dokumentowane nią czynności. Istotne jest natomiast, aby podatek należny został rozliczony od tych czynności w rozliczeniu za okres, w którym powstał od nich obowiązek podatkowy.

Przy wyliczaniu kwoty podatku należnego za podstawę opodatkowania przekazanych towarów należy przyjąć cenę ich nabycia (wartość netto) albo koszt wytworzenia określony w momencie przekazania (art. 29 ust. 10 ustawy). Przy świadczeniu usług natomiast podstawą opodatkowania jest poniesiony koszt ich świadczenia (art. 29 ust. 12 ustawy).

Nieco inne zasady wystawiania faktury wewnętrznej należy stosować przy dokumentowaniu nabycia towarów i usług, dla których podatnikiem jest nabywca, tj. w przypadku:

• WNT,

• importu usług,

• dostawy towarów, dla których podatnikiem jest ich nabywca,

• przekazania zaliczki na poczet ww. czynności, dla których powstał obowiązek podatkowy w VAT.

Wynika to przede wszystkim z charakteru tych czynności. Faktura w tym przypadku nie dokumentuje przekazania towarów lub usług, tylko ich nabycie. Jest ona również podstawą do odliczenia podatku naliczonego od tych czynności. Również w tym przypadku należy stosować takie same zasady przy ich wystawianiu jak przy fakturach sprzedaży. Mogą one natomiast nie zawierać numeru NIP kontrahenta.

Zamiast daty sprzedaży faktura powinna zawierać moment powstania obowiązku podatkowego w VAT. Dla każdej z tych czynności należy przyjąć odpowiednio podstawę opodatkowania wskazaną przepisami ustawy (art. 29 ust. 17 – import usług, art. 29 ust. 18 – dostawa towarów, dla której podatnikiem jest nabywca i art. 31 – WNT). Podstawą opodatkowania jest najczęściej kwota, którą nabywca jest zobowiązany zapłacić, wynikająca z faktur wystawionych przez kontrahenta. Jeżeli wartość towaru lub usługi jest wyrażona w walucie obcej, na fakturze należy podać kurs dnia, według którego została ona przeliczona na złote polskie. Przepisy nie określają terminu wystawienia faktury wewnętrznej. W praktyce przyjmuje się zasadę, że powinna być ona wystawiona z chwilą powstania obowiązku podatkowego w VAT. Nie zawsze jednak będzie to możliwe, np. gdy moment jego powstania wyznacza data wystawienia faktury przez kontrahenta (np. w WNT). Faktura powinna być wystawiona zawsze w miesiącu, w którym powstał dla danej czynności obowiązek podatkowy. Wynikający z niej VAT powinien być rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

Faktury wewnętrzne mogą być korygowane, jeżeli zajdą okoliczności mające wpływ na ich treść, np. w razie udzielenia rabatu, zwrotu towaru, stwierdzenia pomyłki w jakiejkolwiek pozycji faktury. Przy ich wystawianiu należy stosować podobne zasady jak przy wystawianiu korekt faktur VAT. W przypadku faktur wewnętrznych przyczyny korekty można podzielić na dwa rodzaje:

• takie, które zostały zauważone i popełnione z winy wystawcy, i

• takie, które powstały w wyniku korekty dokonanej przez dostawcę towaru lub usługi, np. zwrotu towaru, udzielenia rabatu, zmniejszenia lub zwiększenia podstawy opodatkowania itp.

W pierwszym przypadku korekta może być dokonana bez dodatkowych dokumentów. W drugim natomiast dokonanie korekty powinno być odpowiednio udokumentowane. Dokumentem takim może być:

• faktura korygująca dostawcy,

• dowód zwrotu zaliczki,

• faktura dostawcy przesłana w późniejszym terminie powodująca zwiększenie podstawy opodatkowania w WNT,

• nota uznaniowa i inne.

Faktura korygująca powinna:

• być oznaczona jako „Faktura wewnętrzna korygująca”,

• zawierać podstawowe informacje dotyczące wystawcy, dostawcy towaru i usługi lub odbiorcy (w przypadku przekazania towarów lub usług),

• zawierać pozycję korygowaną przed jej dokonaniem i w brzmieniu po korekcie oraz kwoty podane w omyłkowej i prawidłowej wysokości,

• zawierać kwotę zmniejszenia lub zwiększenia podstawy opodatkowania i podatku należnego po korekcie,

• wskazywać ilość zwróconych towarów – jeżeli korekta spowodowana jest zwrotem towaru.

Faktura korygująca nie musi zawierać wszystkich pozycji wyszczególnionych w fakturze wewnętrznej. Wystarczające jest podanie pozycji korygowanych.

Przepisy nie określają terminu wystawienia faktury wewnętrznej korygującej. Wskazane jest jednak, aby były one wystawione przed końcem miesiąca, w którym nastąpiły zdarzenia powodujące obowiązek korekty.

Faktury wewnętrzne koryguje się, wystawiając faktury wewnętrzne korygujące. Nie wystawia się wewnętrznych not korygujących. Paragrafu § 18 rozporządzenia w sprawie faktur, który reguluje zasady wystawiania not korygujących, nie stosuje się do faktur wewnętrznych. Wynika to z § 25 rozporządzenia w sprawie faktur. Paragraf 25 nakazuje do faktur wewnętrznych stosować odpowiednio przepisy § 9, 13–17, 19, 20 i 23. Nie wymienia natomiast § 18 dotyczącego not korygujących.

W przypadku faktur wewnętrznych korygujących obowiązek posiadania potwierdzenia odbioru tej faktury (dla prawa zwiększenia kwoty podatku naliczonego) spełniony jest automatycznie z momentem jej wystawienia. Do rozliczenia podatku z wystawionej faktury wewnętrznej korygującej należy stosować takie same zasady jak przy fakturach korygujących VAT. Zasadniczo podatek rozliczany jest za okres rozliczeniowy, w którym zostaną one wystawione. Wyjątkiem od tej zasady jest sytuacja, gdy w wyniku korekty następuje zwiększenie podatku należnego, przy czym przyczyna korekty istniała już w momencie wystawienia pierwotnej faktury wewnętrznej, np. gdy zastosowano zaniżony kurs waluty, nie uwzględniono w podstawie opodatkowania WNT wszystkich faktur, zaniżono pomyłkowo ilość przekazanych towarów pracownikom itp. W rezultacie tego nastąpiło zaniżenie kwoty podatku należnego. W takiej sytuacji wystawioną fakturę wewnętrzną korygującą należy rozliczyć przez korektę deklaracji, w której rozliczono podatek z pierwotnej faktury wewnętrznej.

Zarówno faktury wewnętrzne, jak i faktury korygujące należy przechowywać wraz z całą dokumentacją dotyczącą podatku do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, tj. przez 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały one wystawione.

Mariusz Darecki

ekspert w zakresie VAT