Sposoby szybkiej amortyzacji w świetle prawa bilansowego i podatkowego

Ustawa o rachunkowości nie wskazuje, jakimi metodami należy dokonywać odpisów amortyzacyjnych. Oznacza to, że pozostawiono w gestii jednostki wybór metody amortyzacji. Tę dowolność jednak ograniczają przepisy podatkowe, które dopuszczają amortyzację wyłącznie metodą liniową lub degresywną. Przy wyborze metody amortyzacji należy kierować się także aspektem podatkowym. Wynika to z faktu, że odpisy dokonane zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych mają wpływ na podstawę opodatkowania, a tym samym i na wysokość podatku dochodowego.

Polityka rachunkowości obejmuje zasady i procedury przyjęte przez kierownictwo przedsiębiorstwa przy opracowywaniu i prezentacji sprawozdań finansowych. Zadaniem kierownictwa firmy jest wybór i stosowanie takiej polityki, która najlepiej będzie odpowiadać pozycji finansowej i profilowi działalności przedsiębiorstwa. Wybrane przez jednostkę metody amortyzacji należy określić w zakładowym planie kont. Wybór metody amortyzacji powinien nastąpić jeszcze przed rozpoczęciem amortyzacji. Stosując uproszczenia w ramach przyjętych przez jednostkę zasad rachunkowości, jednostka musi pamiętać, że nie mogą one wywierać istotnie ujemnego wpływu na rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego (art. 4 ust. 4 ustawy o rachunkowości).

Amortyzacja ujęta w księgach rachunkowych na podstawie ustawy o rachunkowości może być ustalona z uwzględnieniem stawek wynikających z przepisów podatkowych, wówczas amortyzacja księgowa będzie zgodna z amortyzacją podatkową. Obowiązująca obecnie ustawa o rachunkowości nie odwołuje się już do stawek amortyzacyjnych wynikających z przepisów podatkowych.

Przepisy podatkowe nakładają obligatoryjny obowiązek dokonywania odpisów amortyzacyjnych metodą liniową lub degresywną w odniesieniu do środków trwałych, których wartość początkowa przekracza 3500 zł w dniu przyjęcia do użytkowania. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa albo niższa niż 3500 zł, podatnicy mogą dokonywać odpisów według przedstawionych zasad albo zastosować jednorazowy odpis całej wartości środka trwałego w miesiącu oddania do używania albo w następnym. Warunkiem takiego jednorazowego odpisu jest oczywiście fakt, że składnik majątku stanowi środek trwały podlegający amortyzacji, czyli spełnia następujące wymagania (art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych):

• stanowi własność lub współwłasność podatnika,

• jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

• przewidywany okres używania go jest dłuższy niż rok,

• jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo

• oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingowej.

W tej sytuacji jednostka ma dwie możliwości:

• nie zaliczać tego składnika do środków trwałych i wówczas wydatki poniesione na jego nabycie zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania go do używania,

• zaliczyć składnik majątku do środków trwałych i wówczas dokonywać odpisów amortyzacyjnych na zasadach ogólnych, albo dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w miesiącu oddania środka trwałego do używania lub w miesiącu następnym.

Powyższe dwa rozwiązania wynikają z faktu, że ustawa o rachunkowości nie określa dolnej granicy wartości środków trwałych. Wartości te określone są jedynie w przepisach podatkowych. Tym samym, zaliczając rzeczowe składniki majątku do środków trwałych, należy kierować się ustalonymi w jednostce zasadami rachunkowości. W zależności więc od przyjętych zasad, przedmioty o niskiej jednostkowej wartości, które spełniają kryteria dla środków trwałych (zgodnie z ustawą o rachunkowości), mogą (lub nie) być zaliczone do środków trwałych w zależności od obowiązującej w jednostce polityki rachunkowości w tym zakresie.

Może się jednak zdarzyć, że jednostka będzie użytkowała składnik dłużej niż zakładała w momencie nabywania środka trwałego, np. zamiast planowanych 10 miesięcy będzie to 15 miesięcy. Z tego między innymi powodu (aby wyeliminować błędne naliczanie amortyzacji) jednostka powinna okresowo weryfikować poprawność stosowanych okresów i stawek amortyzacji środków trwałych, powodując odpowiednią korektę dokonywanych w następnych latach obrotowych odpisów amortyzacyjnych.

Przykład

Koszty amortyzacji środków trwa-łych oraz wartości niematerialnych i prawnych ewidencjonowane są na koncie 410 „Amortyzacja”. Na tym koncie ujmuje się również wartość środków trwałych odpisanych w koszty w całości w chwili przekazania ich do używania. W ciągu roku konto wykazuje saldo Wn, które w końcu roku przenosi się na konta:

– 860 „Wynik finansowy” przy sporządzaniu rachunku zysków i strat w wersji porównawczej, lub

– 490 „Rozliczenie kosztów” przy sporządzaniu rachunku zysków i strat w wersji kalkulacyjnej.

Na koncie tym nie występuje saldo na początek i na koniec roku.

Przykład

Ważność amortyzacji wynika także z faktu, że jest ona instrumentem w polityce zarządzania finansami. Wybór metody amortyzacji wiąże się z możliwościami kształtowania poziomu kosztów, a więc i wyniku finansowego firmy. Amortyzacja kształtuje w istotny sposób płynność finansową firmy. Odpisy amortyzacyjne nie są bowiem rzeczywistym wydatkiem, ale są niejako refundacją poniesionych nakładów pieniężnych na nabycie składników aktywów trwałych. Wybór metody amortyzacji z jednej strony ma wpływ na wysokość kosztów, a z drugiej strony powinien zapewniać właściwe relacje pomiędzy funduszem amortyzacyjnym a potrzebami odtworzeniowymi jednostki.

Amortyzacja jest uwzględniana także przy sporządzaniu wszelkiego rodzaju kalkulacji, biznesplanach, a więc przy obliczaniu efektywności planowanych przedsięwzięć. Wybór metody amortyzacji istotny jest dla wyceny aktywów. Zbyt wysokie stawki amortyzacyjne powodują zaniżenie wartości bilansowej środków trwałych i nierzetelną prezentację wyników w stosunku do rzeczywistości. W takiej sytuacji wartość rzeczywista środka trwałego przekracza jego wartość bilansową. Pojawia się więc swoista „cicha” rezerwa nieujawniona w żadnej ewidencji. Wybór zbyt niskich stawek amortyzacyjnych niesie za sobą także sporo negatywnych skutków. Amortyzacja w takiej sytuacji nie odzwierciedla rzeczywistego tempa utraty wartości majątku, a zatem wartość majątku jest zawyżona. W konsekwencji tym samym zawyżony jest zysk. Rozdysponowanie zawyżonego zysku pomiędzy właścicieli może skutkować w efekcie problemami ze zdobyciem środków na odtworzenie zużytych środków trwałych.

Masz wątpliwości, napisz: prawo.autorzy@infor.pl

Andrzej Bryłowski